원가관리방식의 변화
1. 원가관리
전통적인 원가회계는 대차대조표와 손익계산서를 작성하는데 필요한 정보인 제품원가수
치의 제공에 주로 초점을 맞추고 있다. 이러한 외부재무보고를 중시하는 원가회계의 정보는
전략적인 경영의사결정의 목적에는 부합되지 않는다. 그럼에도 불구하고 전통적인 관리회계
는 원가회계에 크게 의존하고 있는 형편이다. 1980년대 이후로 학계와 실무계에선 전통적
인 관리회계제도인 경영의사결정을 위한 합목적적이고 시기적절한 정보를 제공하는데 실패
했다는 이유로 많은 비판을 받고 있다.
의사결정자들이 회계정보를 전적으로 신뢰하지 못하는 이유는 너무나 많다. 경영자들이
조직목표를 달성하기 위하여 그 직능을 수행하는데 회계정보는 유용한가? 만약 그렇지 못
한 점이 있다면 그 이유는 무엇인가? 적어도 다음과 같은 측면에서 전통적인 원가 및 관리
회계는 문제점을 지니고 있는 듯하다.
·재무보고 중심적인 원가회계에서 산출되는 원가정보는 총체적으로 재고자산의 평가,
매출액의 산정에는 유용하다. 그러나 개별제품에의 원가배부는 인과관계를 무시하고 편의
및 관습에 의해 집행되기 때문에 개별제품에 의해 소비된 자원을 측정하는 데는 부정확하
다. 이와 같이 부정확한 개별제품차원에서의 원가정보는 제품믹스결정, 가격경쟁, 수익성측
정, 제품라인의 폐쇄 등과 관련된 의사결정을 그르치게 만들 수 있다. 가령 자동화된 환경
에서 생산되는 다양한 제품군에 대한 제조간접비의 배부기준으로 과거와 마찬가지로 여전히
직접작업시간을 사용하고 있다고 하자. 직접작업시간이 상대적으로 많이 투입되는 제품군은
제조간접비 자원을 상대적으로 적게 사용하고 있음에도 불구하고 제조간접비부담이 늘어나
게 될 것이다.
·전통적인 원가 및 관리회계는 단기적인 이익의 지나친 강조로 말미암아 조직구성원들
로 하여금 장기적인 측면에서 조직목표달성에 부합되지 않는 역기능적인 행동을 유발시키는
경우도 있다. 가령 재무보고 목적의 전부원가계산하에서는 생산을 많이 하여 재고를 많이
쌓아 놓으면 놓을수록 고정제조원가의 일부가 부풀어진 재고자산으로 흡수되므로 결국 매출
원가가 그만큼 작아져서 보고이익수치가 커지게 된다. 즉 보고이익을 증대시키려면 재고자
산을 불필요하게 부풀려야 하는데 대부분 조직에서 과잉재고는 전략목표를 달성하는데 해로
울 뿐이다. 특히 JIT적인 사고에 입각하여 보면 더욱 그렇다.
·전통적인 원가 및 관리회계에서는 원가를 절감하고 통제함에 있어 원가관리의 주요 초
점을 제조과정에 맞추고 있다. 그러나 실제 제조과정에서 원가를 절감시킬 수 있는 폭은 그
리 크지 않으며, 대부분의 원가절감 가능성은 원재료의 구입이나 제품수명주기의 초기단계
인 제품설계 및 개발과정에서 결정되어진다. 따라서 전통적인 원가 및 관리회계는 원가절감
측면에서도 경영자들에게 전만큼 유익한 도구가 되질 못하고 있으며, 원가관리의 중요성은
점차 제조활동에서 제조이전활동이나 제조이후활동으로 옮아가고 있는 경향이 있다.
·전통적인 원가 및 관리회계는 그 시각을 외부에 두기보다는 내부에 두고 있다. 예를
들어 목표나 표준의 설정에 있어 조직의 상황, 여건, 구성원의 자질, 설비의 성능 등 내부
적인 측면을 주로 고려하게 된다. 따라서 고객측면에서의 가치파악, 시장경쟁에서 성공할
수 있는 원가 및 품질표준의 설정 등을 등한시하게 된다. 가령 고객에게 만족을 가져다주지
못하는 기업의 세부활동은 엄밀히 따져 보면 비능률적인 것이며 낭비인데, 경영자들이 낭비
를 제거하려면 우선 이와 관련된 정보를 파악하여야 할 것이다.
·전통적인 원가 및 관리회계제도는 기업의 자동화, 정보화 목적을 지원하는데 실패하고
있다. 자동화와 정보화는 기업이 치열한 경쟁에서 생존, 성장하는데 필수 불가결한 과제이
다. 따라서 좋은 원가 및 관리회계제도는 경영자들로 하여금 자동화, 정보화를 추진하도록
동기부여 하는 환경을 조성하는데 일익을 담당해야 한다. 그러나 전통적인 원가 및 관리회
계제도는 새로운 제조기술에의 투자로 인해 얻을 수 있는 효익을 적절하게 제공해 주지 못
함으로 인해 새로운 설비, 기술투자를 지원해 주기보다는 오히려 투자마인드를 위축시키는
경향이 있다.
·전통적인 원가 및 관리회계제도하에서의 성과측면이 기업의 전략적 제조목표와는 일치
되지 않고 있다는 비판을 받고 있다. 앞서도 언급한 바와 같이 전통적인 원가 및 관리회계
제도가 지나치게 재무적인 측면만을 강조하다 보니 비재무적 측정치의 중요성이 간과되는
경우가 많았다. 불량률, 제조사이클의 효율, 기계가용성 비율, 시장점유율등과 같은 비재무
적 측정치의 중요성은 점점 크게 부각되고 있으며, 어떻게 하면 재무적 특정치와 비재무적
측정치간에 균형 있는 조화를 이룰 수 있도록 하느냐는 최고경영자들이 해결해야 할 주요과
제 가운데 하나이다.
이상에서 살펴본 이유 등으로 인해 전통적인 원가 및 관리회계는 내부이용자들의 기대수
준에는 크게 못 미치는 기능을 수행해 왔다고 볼 수 있다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}2. 활동기준원가계산
오늘날의 제조환경은 공정의 자동화와 정보기술의 발달 등 많은 변화를 거듭해 왔음에도
불구하고 기업들은 많은 전통적인 원가회계시스템을 고수하여 왔다. 공정의 자동화에 따라
직접비의 비중은 감소한 반면 제조활동을 지원하는 간접비의 비중은 증가하였으며, 정보기
술의 발달에 따라 많은 양의 자료를 처리할 수 있는 능력을 갖추게 되었다. 그러나 전통적
인 원가회계시스템은 이러한 기업환경의 변화를 반영하지 못한 채 제조간접비의 배부문제,
제공되는 정보의 적시성 및 정확성 문제 등을 노출시켰다.
기업은 희소한 자원을 소모하여 제품을 생산하며, 이러한 자원소모액은 각 제품의 원가
에 반영한다. 그러나 전통적인 원가회계에서는 제조간접비를 직접노동시간, 기계시간 등과
같은 소수의 조업도 기준에 따라 각 제품에 배부함으로써 최종적으로 산출되는 원가를 왜곡
보고할 수 있으며, 이러한 정보는 경영자들의 의사결정을 오도할 수 있다는 문제점들이 지
적되었다. 실제 미국의 한 자동차회사에서는 제품원가왜곡이 평균적으로 원가의 40%내지
60%에 이른다고 밝힌 바 있다. 제조간접비의 배부에 의해 산출된 제품원가는 제품 종류가
다양한 조직일수록 그 왜곡정도가 더욱 심각하게 나타난다. 제품에 따라서 그 특성과 생산
량 그리고 수명주기 등이 각각 다르기 때문에 각 제품을 지원하는 각종 간접자원의 사용량
도 차이가 나기 마련이다. 즉 제품의 다양성이 증가할수록 그에 대한 지원활동의 양도 증가
하게 되므로 전통적인 원가회계시스템에서 원가정보의 왜곡은 더욱 심해진다고 할 수 있다.
활동기준원가계산의 도입이 간접비가 많이 발생하고 다양한 제품을 생산하는 기업에서 먼저
이루어진 것은 우연이 아니다.
ABC시스템의 기본적인 사고에서 볼 때 기업이 자원을 사용한다는 것은 원가를 발생시
키는 것이 아니라 어떤 활동을 수행할 수 있는 능력을 제공한다고 보고 있다. 다시 말해서
경영자는 직접적으로 원가를 통제할 수 있는 것이 아니라 단지 원가를 발생시키는 활동을
통제할 수 있을 뿐이라고 생각한다. 따라서 ABC시스템은 원가를 발생시키는 활동을 파악
하여 이를 통제함으로써 더욱 정확한 제품원가계산뿐만 아니라 자원의 낭비요소 제거, 정보
의 적시성제고 등 기업활동을 보다 가치 있도록 유도한다는 장점이 있다. 이하에서 ABC시스
템에 대하여 자세히 살펴보도록 하겠다.
Cooper는 ABC시스템에서의 활동을 설비유지활동, 제품유지활동, 배치관련활동, 그리
고 단위수준활동 등 네 가지 유형으로 세분하였는데, 각 활동들이 가지는 특성에 대해 살펴
보면 다음과 같다.
(1) 단위수준활동
단위수준활동비용은 직접노무비, 재료비, 기계시간, 동력비 등과 같이 제품의 생산량에
따라 비례적으로 발생하는 활동들을 말한다. 예를 들어 제품의 생산량을 10% 늘릴 경우
생산량에 비례하여 직접노무비, 재료비, 기계시간, 동력비 등의 비용이 10% 더 발생하게
된다.
(2) 배치관련활동
배치관련활동은 작업준비 등과 같이 배치생산이 이루어질 때마다 수행되는 활동이다. 가
령 특정제품의 생산을 위해서 기계를 교체하여야 한다면 그 때마다 작업준비자원이 소비되
는 것이다. 따라서 배치의 수가 늘어날수록 작업준비자원은 더 많이 소비하게 된다. 이 같
이 배치관련활동에 속하는 작업준비활동을 위한 자원의 수요는 배치의 수에 비례해서 증가
하지만 단위수준활동과는 달리 제품의 생산량에는 비례하지 않는다. 구매주문의 처리도 배
치관련활동의 또 다른 예이다. 구매활동자원은 구매주문서가 준비되고 발행될 때마다 소비
되지만 그 자원의 소비는 구매주문서에서 주문한 수량과는 독립적이다. 즉 구매주문서에 기
재된 각 구입항목의 원가는 구입량에 비례해서 증가하지만 구매주문서의 처리비용은 배치관
련비용이다. 이외에도 배치별로 자재를 이동시키며 생산계획일정을 작성하고 또한 배치별로
검사를 실시한다면 자재이동과 관련된 비용, 생산계획과 관련된 비용 그리고 검사와 관련된
비용도 배치관련비용에 속한다.
(3) 제품유지활동
제품유지활동은 특정제품이 생산되고 판매될 수 있도록 수행되는 활동이다. 따라서 개별
제품의 종류가 많아지면 제품유지활동의 양도 많아지게 된다. 이러한 활동의 비용은 개별제
품에 대해서는 추적 가능하지만 얼마나 많은 양 혹은 배치를 생산하였는가에 관계없이 발생
된다. 예를 들면 각 제품별 정확한 원자재소요량과 일정표작성을 유지하는데 기여한 정보시
스템 및 엔지니어링 자원은 제품유지활동과 관련이 있다. 또한 엔지니어링 변경통보, 개별
제품의 공정계획 및 검사, 제품개량 등이 여기에 속한다. 이들의 비용은 제품라인에 제품이
추가될수록 더욱 늘어나는 반면 제품생산량이나 배치수에는 독립적이다. 따라서 소품종생산
조직보다 다품종생산조직에서 이러한 제품유지활동의 수요가 늘어나 관련자원을 더 많이 소
모하게 된다.
(4) 설비유지활동
설비유지비용은 생산설비와 관련해서 발생하는 것으로 주로 공장관리비용과 인력관리비
용 등과 같이 관리적인 성격을 지닌다. 공장건물과 관련해서 세금, 조경, 보수, 안전, 그리
고 조명등도 설비유지활동에 포함된다. 설비유지활동은 공장에서 제품을 생산할 수 있게 하
는 데에는 필요하지만 개별제품의 생산량이나 제품믹스와는 관련이 없다. 이러한 활동은 생
산되는 모든 제품들에게 혜택을 주기 때문에 설비유지비용은 그 설비에서 생산되는 모든 제
품에 대하여 공통비로 고려되어야 한다.
물론 특정제품의 생산량에 따라 발생하는 공장수준자원비용이 있다면 이는 기여한 특정
제품에 직접적으로 할당된다. 그러나 그렇지 않은 비용은 개별제품이나 제품라인에 할당되
는 것이 아니라 설비유지활동으로 할당된다. 설비유지비용은 제품에 배부할 것이 아니라 일
정기간동안 설비를 운용하는데 사용된 비용으로 간주하는 것이 이상적이다. 그러나 경영자
들은 공장에서 발생한 모든 원가를 제품에 배부해야 한다고 믿기 때문에 이러한 설비유지활
동비용도 예외 없이 제품에 배부하고 싶어한다. 이 경우 설비유지비용은 자의적인 방법으로
개별제품에 배부된다는 점을 결코 간과해서는 안된다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}3. 품질원가계산
오늘날 산업기술의 혁신적인 발전과 시장환경의 변화는 기업활동의 모든 영역에 있어서
불확실성을 증가시키고 있다. 특히 고객욕구의 다양화와 품질수준에 대한 기대의 상승으로
말미암아 이에 대응하는 기업변신의 필요성이 어느 때보다도 절실히 요구되고 있는 상황이
다. 오늘날의 기업환경에서 품질은 중요한 하나의 경쟁무기로서 인식되고 있으며, 품질의
향상이 곧 시장점유율의 증가와 원가절감으로 이어진다는 사고 하에서 품질관리는 생산성향
상뿐만 아니라 이익증대에도 중요하다고 보고 있다.
이러한 인식 하에서 최근에는 품질원가에 대한 관심이 다시 고조되고 있으며, 이를 실제
상황에 적용하기 위한 방법들이 개발되고 있다. 품질원가란 본래 불량 또는 불량품과 관련
해서 발생된 원가, 다시 말하면 불량품의 예방, 제조, 발견 및 시정 등과 관련해서 발생된
원가를 포괄적으로 지칭한다. 소비자가 요구하는 품질의 제품을 경제적으로 생산하기 위해
서는 기업들은 품질원가를 이해함은 물론 품질원가제도를 도입해야 한다는 주장도 일각에서
나오고 있다.
이러한 품질원가제도는 최고경영층과 실무자를 연결시켜 주는 교량적인 기능을 담당할
수 있다. 왜냐하면 품질원가는 품질의 문제를 금액으로 나타내줌으로써 그들에게 익숙한 화
폐단위가 하나의 언어로서 사용될 수 있기 때문이다.
품질은 여러 측면에서 정의 내릴 수 있다. 먼저 생산자의 관점과 소비자의 관점에 따른
품질에 대한 정의의 차이를 살펴보면 다음과 같다. 생산자의 관점에서 볼 때 품질은 "요건
에 대한 일치도"를 의미한다. 경영자는 그들의 생산하는 제품 혹은 서비스에 대하여 품질기
준을 설정해 놓고, 그 기준에 얼마나 일치하는지를 판단함으로써 품질을 측정할 수 있다.
전통적으로 기업에서는 생산된 모든 제품의 주요 특성을 품질기준으로 설정하여, 그에 대한
허용치를 관리방법에 적용시켜 왔다. 만약 그 허용치를 벗어날 경우 그 제품은 재작업 혹은
폐물로 처리된다.
소비자의 입장에서의 품질이란 "가치"로서 정의될 수 있다. 제품 혹은 서비스는 소비자가
기꺼이 지불할 수 있는 가격으로 그 본래의 용도 혹은 기능을 잘 제공하고 있느냐 하는 것
이다. 즉 "용도에 대한 적합성"을 말한다. 이러한 정의는 제품 혹은 서비스에 대한 소비자의
기대와 관련된 것이다.
종래의 품질개념은 제품설계에서 정하여진 품질표준이나 기능요건이 제품의 품질과 일치
하고 있느냐에 중점이 두어졌다. 이는 적합품질이라고 불리워지고 있으며, 이러한 품질을
확보하기 위하여 제조공정에서의 품질관리, 즉 각종의 품질관리기법이 적용되어왔다. 이에
대한 품질관리는 스탭기능으로 발전한 미국과 라인의 활동으로 확립되어온 일본 사이에 적
용상 차이를 가져왔다.
이러한 품질개념은 설계품질 또는 시장품질이라는 관점으로 발전하게 되었는데, 그 배경
은 경쟁이 심화됨에 따라 고객을 만족시킬 수 있는 품질개념이 필요하였기 때문이다. 다시
말하면 적합품질이 제품개발단계에서 고객의 욕구를 정확히 포착하여 설계되어져야 한다는
시장지향의 품질로 이행되었던 것이다. 이 과정에서 미국은 최적품질을 위한 경제적 개념이
중요한 의사결정 문제로 대두된 반면, 일본의 경우에는 품질의 궁극적인 추구가 원가절감과
직결된다는 고품질, 저원가의 방법론으로 거론되었다. 시장품질은 또한 고객의 욕구를 반영
하여 설계, 제조되는 품질에서 한 발 더 나아가 고객이 안전하고 마음대로 사용할 수 있는
제품의 안전성에도 배려가 있어야 한다고 보고 안전품질이 주장되었다.
오늘날과 같이 신 기술, 신 기능을 갖춘 제품에 대한 경쟁이 심화되는 경쟁환경에서 고
객이 제품의 기능을 충분히 숙지하기가 어렵다. 또한 고객이 제품을 구입할 경우 그 제품이
어떻게 사용되어져야 하는지 모르며, 고객은 제품의 설명서를 읽지 않고 조작하는 경우가
많기 때문에 고장 역시 적지 않다. 이에 따라 기업에서는 제품의 모든 사용방법을 상정하여
제품설계를 하여야하는 안전제품이 중요하게 되었다.
한편, 최근 제품이 환경에 미치는 영향이 공해문제와 더불어 중요시되고 있으며, 이에
따라 법적 규제도 엄격해 지고 있다. 제품의 환경에 대한 영향은 다방면으로 거론되고 있으
나 제품책임은 종래의 품질개념을 새롭게 바꾸고 있다. 따라서 기업으로 하여금 제품의 환
경보전품질을 포함하는 폭넓은 품질개념을 적용할 필요가 있다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}4. 전략적 원가관리
전통적 관리회계에 대한 비판가운데 하나는 전통적 관리회계는 전략적 감각을 결여하고
있다는데 있다. 과거 관리회계분야에서는 원가분석에 있어서 전략적 개념을 명시적으로 고
려하지 않고 있었다. 최근에 와서 학계에서 전략적 경영에 대한 관심이 고조되자 관리회계
분야에서도 전략적인 측면이 강조되기 시작하였다. 소위 전략적 원가분석이란 전통적 원가
분석 지식에 전략수립 및 수행에 관한 최근에 개발된 지식을 적용해 보고자 하는 시도이다.
원가분석이란 경영의사결정 대안들에 대한 재무적 영향을 평가하는 과정으로 정의될 수
있다. 전략적 원가분석은 전략적 요소를 좀더 의식적으로, 좀더 명백히, 그리고 좀더 공식
적으로 고려하여 원가분석을 하는 것이다. 여기서 원가자료는 지속적인 경쟁우위를 확보하
거나 경쟁우위의 전략을 개발하는데 사용되어진다. 물론 원가회계제도에서 산출되는 원가정
보는 재고자산평가, 단기운영의사결정 등과 같은 분야에도 유용하게 사용되어질 수 있다.
그렇지만 여기서는 사업전략의 개발 및 실행을 원활히 수행하는데 원가회계가 어떤 역할을
할 수 있는지에 관심을 두고 전략적 원가관리에 대해서 이야기하기로 한다.
전략적 관점으로 보면 사업경영은 다음 네 가지의 지속적 순환과정으로 구성된다.
·전략을 수립함.
·수립된 전략을 전 조직에 알림.
·수립된 전략을 실행시킬 전술을 개발하고 이행함.
·개발된 전술을 시행하여 전략적 목표가 성취되었는지를 감시할 통제수단을 개발하여
시행함.
회계정보는 이 순환과정의 각 단계에서 중요한 역할을 담당한다.
전략을 평가하는 첫 번째 단계에서 회계정보는 재무분석의 근간이 되는데, 이는 전략적
대안들을 평가하는 과정의 한 국면이다. 재무적으로 적정한 이익을 산출해 내지 못하는 전
략은 적절한 전략이 될 수 없다.
수립된 전략을 전 조직구성원들에게 알리는 두 번째 단계에서 회계보고서는 전략을 조직
전체에 의사 소통시키는 중요한 수단가운데 하나이다. 회계시스템에서 보고하는 것은 조직
구성원들이 관심을 갖게 될 것이다. 그러므로 채택된 전략을 성공적으로 이끌 수 있는 결정
적인 요인들에 관심을 집중시키도록 유도하는 회계보고서야말로 훌륭한 보고서이다.
세 번째 단계에서 특정 전술은 전체전략을 보조하는 쪽으로 개발되어 져야하며 완성될
때까지 이행되어져야 한다. 회계정보에 기반을 둔 재무분석은 어떠한 전술프로그램이 전략
적 목표를 달성시키는 데 가장 효과적인 것인지를 결정하는 주요요소 가운데 하나이다.
마지막으로 네 번째 단계에서 경영자나 사업단위의 업적을 감시하는 데에는 부분적으로
회계정보에 의존하게 된다. 업적평가의 한 기준을 제공하는데 있어서 표준원가, 비용예산,
그리고 연차이익계획의 역할은 전세계 모든 기업에 잘 수용되어져 있다. 이러한 수단이 최
대로 활용되려면 전략적 감각이 업적평가의 수단 속에 명시적으로 채택되어져야 한다.
이상에서 이야기한 바와 같이 원가정보는 전략적 관점에서 볼 때 경영관리순환과정의 각
단계에서 중요한 역할을 담당하게 된다. 이런 맥락에서 전략적 원가관리란 전략적 순환과정
에서의 원가정보의 관리적 사용으로 정의 내릴 수 있다.
상이한 조직은 상이한 전략을 지니고 있다. 마찬가지로 상이한 조직은 그들에게 적합한
전략을 보조할 상이한 원가관리시스템을 가져야 한다. 가령 한 기업의 전략이 특정제품을
가장 저렴한 원가로 생산하는 생산자가 되는 것이라면 원가관리시스템은 생산 및 기타 원가
의 절감을 성취시키는데 도움을 줄 수 있게 설계되어져야 한다. 반대로 제품차별화를 달성
하는 것이라면 원가관리시스템은 설계혁신 및 변동을 지원함으로써 제품차별화전략에 기여
할 수 있다. 또한 원가관리제도가 연구개발활동을 억제하기보다는 장려하는 방향으로 마련
됨으로써 제품차별화전략을 효과적으로 수행하게 할 수 있다.
관리회계가 전략적 기능에 적합하려면 보다 혁신적이고 능동적이어야 한다. 전략적 원가
회계의 한 가지 특이한 점은 조직환경에 대한 정보를 수집하는 등 주로 외부적인데에 그 초
점을 두고 있다. 이는 주로 내적인데에 초점을 두고 있지 많은 전통적 관리회계기법과는 대
조된다. 합목적적인 외부정보로는 고객수요의 변화, 기술적 변화, 물적 환경의 고려, 새로
운 정부규제, 산업벤취마킹 그리고 경쟁자의 행동 등에 관한 정보가 있다.
경영학문헌에서 Porter는 전략적 의사결정과 관련하여 특히 두 가지 유형의 관리회계
정보를 강조하였다. 첫째는 제품의 특성을 고려한 제품원가계산이고, 둘째는 경쟁기업에 대
한 원가우위를 지속적으로 유지함에 필요한 분석 및 보고서를 작성하는 것이다. 그런데 기
존의 관리회계는 첫 번째 유형의 정보를 제공하는데 큰 관심을 가지고 있었고, 두 번째 유
형의 정보제공은 등한시하였다. 따라서 기존의 관리회계는 기업 내에서의 여러 가지 제품들
중에서 보다 수익성이 있는 제품을 찾아내고자 하는 목적에는 부합할지 모르나, 동일산업에
는 한 기업이 어떻게 하면 보다 효과적으로 타기업과 경쟁할 수 있는지에 관한 정보를 제공
해 주지 못하고 있었다. 반면에 전략적 원가관리의 특징은 경쟁우위를 확보·유지하기 위한
전략을 개발하는데 어떻게 원가자료를 사용할 것인가에 있다. 즉 기업의 '가치사슬' 분석을
통한 전략적 원가관리는 기업이 보다 효과적으로 수행할 수 있는 가치사슬을 발견하며, 기
업의 경쟁력을 제고시키고자 하는 것이다. 여기서 가치사슬이란 원재료의 구입으로부터 최
종제품을 고객의 손에 넘겨주기까지 서로 연결된 가치창출활동군을 의미한다.
기존의 관리회계는 부가가치관점에서는 그 관심이 원재료의 구매에서 출발하여 제품의
판매에서 종료되었으며, 주로 기업내부에 초점을 두었다. 즉 기존관리회계의 중요한 관점은
구입과 판매간의 가치차이를 어떻게 하면 크게 만들 수 있느냐는 것이다. 반면에 가치사슬
의 분석에 의해서 수행되는 전략적 원가관리는 부가가치방식에 의해서 제시되는 것과는 다
르다. 이러한 전략적 원가관리의 기법은 다음과 같이 네 가지 단계를 거쳐서 수행된다.
첫째, 기업이 속한 산업의 전반적인 가치사슬을 확인하여 분석한다.
둘째, 기업의 가치사슬을 확인하여 분석한다.
셋째, 기업이 보다 효과적으로 경영할 수 있는 위치를 가치사슬상에서 발견한다.
마지막으로, 기업이 선택한 전략에 따라서 기업의 가치사슬을 재구축한다.
시장에서 효과적으로 경쟁하기 위한 방법으로 기업은 원가우위전략이나 차별화전략을 사
용할 수 있다. 원가우위전략은 경쟁자보다 낮은 원가로 제품을 제공함으로써 달성할 수 있
다. 낮은 원가를 성취할 수 있는 방법으로는 첫째로 생산에 있어서 규모의 경제, 둘째로 학
습곡선의 효과, 셋째로 엄격한 원가통제 그리고 연구개발, 서비스, 판매인력, 광고 등의 분
야에서 원가절감 등이 있다. 원가우위전략을 사용하고 있는 예로는 Texas
Instruments의 가전제품들을 들 수 있다.
차별화전략의 중요한 초점은 소비자가 독특한 것으로 인식하는 어떤 것을 창조하는 것이
다. 제품의 독특성은 상표충성도와 같은 접근방법을 통하여 성취된다. 차별화전략을 사용하
고 있는 예로는 Coca Cola의 청량음료, IBM의 컴퓨터 등을 들 수 있다.
원가동인은 원가를 발생시키는 원인을 말한다. 원가동인분석을 토대로 원가형태에 대한
이해를 증진시켜 특정한 상황에서 작업수행상 필요한 일련의 원가동인들의 복잡한 상호작용
을 이해함으로써 기업의 전략적 위치설정에 바람직한 방향을 제시하여 준다. 이러한 원가동
인으로서 Shank와 Govindarajin은 구조적 원가동인, 실행적 원가동인, 그리고 기본적
인 원가동인으로 구분하였다.
구조적 원가동인은 경제적인 구조에 대한 기업의 선택에 의해서 결정된다. 여기서는 다
섯 가지의 전략적인 선택이 있다.
첫째, 생산, 연구개발, 마케팅자원에 대한 투자를 어느 정도 규모로 할 것인가?
둘째, 기업의 수직적 또는 수평적인 통합을 어느 정도로 할 것인가?
셋째, 기업이 현재 수행하고 있는 과업을 과거에 얼마나 많이 수행해 본 경험이 있는
가?
넷째, 가치사슬의 각 단계에서 어떤 프로세스 기술을 사용할 것인가?
다섯째, 고객에게 제품 및 서비스를 어느 정도 다양하게 제공할 것인가?
실행적 원가동인은 얼마나 성공적으로 실행하였느냐에 따라 기업의 원가포지션이 결정되
는 것이다. 실행적 원가동인은 구조적 원가동인과는 달리 기업성과와 같은 방향으로 움직인
다. 즉 구조적 원가동인에서 많은 것이 항상 좋은 것은 아니지만 실행적 원가동인에서는 많
은 것이 항상 좋다. 이러한 실행적 원가동인에는 다음과 같은 요소들이 포함된다.
첫째, 종업원들이 지속적인 개선에 헌신하는가?
둘째, 종업원들이 총체적인 품질관리에 헌신하는가?
셋째, 최대한으로 설비를 이용할 수 있는 공장규모는 어느 정도인가?
넷째, 공장배치가 얼마나 효울적인가?
다섯째, 제품의 설계가 얼마나 효율적인가?
여섯째, 기업의 가치사슬에 따라 고객 혹은 공급자와 연계가 이루어져 있는가?
마지막으로 기본적 원가동인은 어떤 요소들이 포함되어져야 하는지 일치된 견해가 없다.
다만 전략적인 관점에서 원가행태를 보려는 사람들은 산출물의 크기만으로는 원가행태의 모
든 측면을 밝혀 낼 수 없다고 한다. 기본적 원가동인에는 어떤 항목들이 포함되는지 간에
핵심적인 아이디어는 다음과 같다.
첫째, 보다 폭넓은 토대로서 가치사슬을 보아야 한다.
둘째, 조업도만으로는 원가행태를 설명하는데 충분하지 못한다.
셋째, 전략적 의미에서 보다 유용한 것은 기업의 경쟁적인 지위를 결정하는 구조적 선택
및 실행적인 기술에 관한 원가위치를 설명하는 것이다.
넷째, 모든 전략적인 동인들이 항상 동등한 중요성을 갖는 것은 아니지만 몇 가지는 모
든 경우에 있어서 상당한 중요성을 갖는다.
다섯째, 각 원가동인별로 독특한 원가분석을 토대로 기업의 위치를 이해하는데 결정적이
다.
마지막으로, 가치사슬에서의 상이한 활동은 상이한 원가동인에 의해서 영향을 받는다.
따라서 각 활동별로 원가동인을 파악해야 한다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}5. 투자안 평가
오늘날의 기업은 국내외 경쟁기업들과 치열한 생존경쟁에 처해 있으며, 이에 대처하는
하나의 방법으로 생산자동화시스템을 도입하고 있다. 자동화시스템을 도입하는 것은 고객의
욕구에 충실한 제품을 값싸게 생산하여 소비자에게 적시에 전달하고자하는 목표를 달성하기
위한 것이지만, 이것은 또한 현재 제기되고 있는 관리 및 원가회계시스템 문제점의 중요한
원인이 되기도 한다. 즉 생산자동화설비의 투자와 관련하여 원가계산상의 문제, 업적평가의
문제, 그리고 투자안 평가의 문제 등이 제기되었다. 여기서는 투자안 평가문제 관하여 집중
적으로 논의하고자 한다.
오늘날의 제조환경에서 자동화란 곧 기업의 경쟁력을 결정하는 중요한 요소가운데 하나
라고 할 수 있다. 그러나 CAD/CAM, FMS, CIM등으로 일컬어지는 자동화시스템을 도
입하는 데에는 엄청난 투자자금이 필요할 뿐만 아니라 투자자금의 회수기간도 더욱 장기화
되고, 그에 따른 위험도 더욱 커졌다고 할 수 있다. 비교적 부분적인 소규모 투자가 이루어
져 왔던 과거와는 달리 새로운 제조환경에서는 투자영역, 시기, 불확실성 등에 있어 많은
변화를 가져왔기 때문에 전통적인 자본예산의 재평가가 요구되었다.
오늘날의 치열한 경쟁환경에서 기업이 생존하기 위해서는 투자가 이루어져야 한다. 예를
들어 경쟁기업에서 자동화설비에 투자하기로 결정한 반면에 우리기업에서는 투자안을 기각
하였다고 하자. 이때 설비투자를 하지 않은 기업은 기업경쟁력의 현상유지가 가능한 것이
아니라 장기적으로 경쟁력상실로 나타나게 될 것이다. 이것이 바로 기준선의 이동이다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}6. 균형잡힌 성과기록표
최근 많은 기업의 경영자들은 투자수익률이나 주당 순이익과 같은 전통적인 재무회계측
정치들이 특히 오늘날과 같이 변화된 기업환경하에서는 조직구성원들의 행태를 조직목표와
일치하는 방향으로 이끌어 내지 못하고 있다도 느끼고 있다. 따라서 기업의 일각에서는 재
무적인 측정치들은 무시하고 사이클타임이나 불량률과 같은 비재무적 측정치들에 치중해야
한다는 주장도 나오고 있다.
그러나 경영자들은 재무적 측정치들과 비재무적 측정치들을 놓고 반드시 양자중 하나를
선택해야 하는 것만은 아니다. 오히려 많은 경영자들은 재무적인 측정치들과 비재무적인 측
정치들이 균형있게 제시되어지기를 바라고 있고, 또한 업적평가에 양자를 균형있게 사용하
고 있다.
소위 균형잡힌 성과기록표는 Kaplan과 Norton에 의해 처음 제안되었다. 그들은 성과기록
면에서 선도적인 위치에 있는 미국내 12개 기업체들을 놓고 1년간 연구프로젝트를 진행시켰
는데, 여기서 균형잡힌 성과기록표를 고안하였다. 균형잡힌 성과기록표는 고위경영층에게
사업을 평가하는데 신속하고도 종합적인 시각을 갖게 해 주는 일련의 측정치들고 구성되어
있다. 균형잡힌 성과기록표를 구성하고 있는 측정치들은 크게 네 개의 관점으로 세분될 수
있는데, 재무적인 관점, 고객의 관점, 기업내부의 관점, 그리고 혁신 및 학습의 관점이다.
상이한 관점으로부터 업적정보를 제공해 주는 균형잡힌 성과기록표는 성과측정치를 다양
하게 사용하면서도 또한 사용되는 측정치들의 숫자를 제한함으로써 정보의 과다공급사태를
미연에 방지하고 있다. 서오가기록표의 또 다른 장점은 전체최적화에는 오히려 장애를 가져
다줄 수 있는 부분최적화를 제시시키는데 있다.
이하에서는 균형잡힌 성과기록표를 구성하고 있는 세부관점에 대해서 하나씩 보다 자세
히 알아보도록 하겠다.
(1) 고객의 관점 : 고객들은 우리회사를 어떻게 보는가?
오늘날 많은 기업들은 고객에게 초점을 맞추고 전사적인 밋숀을 지니고 있다. 가령 "고
객들에게 가치를 전달하는데 있어서 일등이 되자"라는 구호가 이러한 밋숀을 잘 반영해 주
는 문구이다. 철저히 고객의 입장에서 보았을 때 기업활동은 어떻게 수행되어야 하겠는가
하는 것이 최고경영층의 최대관심사라 할 수 있다. 균형잡힌 성과기록표에서는 고객들이 실
질적으로 관심을 갖는 요인들을 담아서 구체적인 측정치로 표현하고 있다. 고객의 관점에서
측정치들은 크게 ① 시간, ② 품질, ③ 성과 및 서비스 그리고 ④ 원가의 네 범주로 세분될
수 있다.
구체적으로 우선 시간에 대한 측정치로는 리드타임을 들 수 있다. 리드타임은 기업이 고
객들의 욕구를 충족시키는데 필요로 하는 시간으로 정의된다. 기존제품에 대한 리드타임은
기업이 고객으로부터 주문을 받은 시각으로부터 실제로 해당 고객에게 제품이나 서비스를
제공하는 시각까지의 시간으로 측정될 수 있다. 신제품에 대한 리드타임은 시장에 내놓기까
지의 기간, 즉 제품정의단계로부터 첫 출시까지 걸리는 시간을 의미한다. 품질이란 고객들
에 의해 인식, 측정된 구입제품의 결함수준을 말한다. 적시인도도 품질의 한 측정치가 될
수 있다. 성과 및 서비스 항목은 한 기업의 제품이나 서비스가 고객들에게 가치를 창출시켜
주는데 얼마나 기여하고 있는가로 측정된다.
시간, 품질, 그리고 성과 및 서비스에 관한 측정치에 부가해서 기업들은 제품의 원가에
대해서도 여전히 민감해야 한다. 고객들은 가격을 단지 원가구성의 한 요소로 간주한다. 가
격외에 공급자와 관련해서 발생되는 원가는 주문행위, 대금지급, 자재의 수령·점검·저장,
그리고 부정확한 배달로 인한 일정차질비용 등 다양한다. 따라서 고객의 입장에서 우수한
공급자란 전혀 불량품이 없는 제품을 정확하게 필요한 시간에 맞춰서 직접 생산공정에까지
배달해 주는 업체이며, 또한 자재주문, 대급지급, 자재수령·저장 등과 관련된 관리적 잡무
를 극소화시켜주는 업체이다.
(2) 기업내적 관점: 우리회사는 무엇에서 탁월해야 하는가?
고객중심적인 측정치들이 중요하긴 하지만 이들 측정치는 기업이 고객들의 기대에 부응
하기 위해서 내적으로 무엇을 해야 하는가라는 측면을 측정할 수 있는 측정치들로 전환되어
야 한다. 결국 고객의 관점에서 본 탁월한 성과는 조직전반에 걸쳐 일어나는 제반 프로세
스, 의사결정, 그리고 행동으로부터 나타난다. 따라서 경영자들은 고객의 욕구를 충족시켜
줄 수 있는 중요한 내적 운영활동에 관심을 집중시킬 필요가 있다. 균형잡힌 성과기록표의
두 번째 부분은 바로 경영자에게 기업내적측면을 보여주기 위한 것이다.
균형잡힌 성과기록표에서의 내적측정치들은 고객의 만족에 가장 큰 영향을 가져다 주는
기업 프로세스들로부터 나와야 한다. 예를 들면 사이클 타임, 품질, 구성원의 기량, 생산성
등에 영향을 주는 요인들로부터 나와야 한다. 기업들은 또한 시장에서의 선도력을 보장받는
데 필수적인 결정적 기술과 같은 그들 기업의 핵심능력을 파악해서 측정하려고 노력해야 한
다. 기업들은 무슨 프로세스에서 그리고 무슨 능력에서 그들이 탁월해야 하는지를 결정해야
하며, 탁월해야 하는 각 프로세스와 능력에 대한 측정치를 마련해야 한다.
한 기업의 경영층은 초정밀 기술능력이 자사의 시장지위에 결정적인 요소라고 판단했다.
그들은 또한 제조의 탁월성, 설계의 생산성, 그리고 신제품의 도입에 초점을 맞추어야 한다
고 작성했다. 그리고 이 회사는 이들 네 가지 기업내부의 목표 하나 하나에 대해서 운영가
능한 측정치들을 개발하였다. 즉 사이클 타임, 품질, 생산성 그리고 원가에 대한 목적을 달
성하기 위해서 경영자들은 종업원들의 행동에 의해 영향을 받게 되는 측정치들을 고안하였
다. 많은 행동이 부서 및 작업장 수준에서 이루어지기 때문에 경영자들은 사이클 타임, 품
질, 생산성, 원가에 관한 전반적인 측정치들을 부문차원의 측정치들로 세분화할 필요가 있
다. 그렇게 함으로써 기업은 측정치들을 활용하여 명실공히 주요 내적과정 및 능력에 관한
최고경영층의 판단을 전반적인 기업목표에 영향을 미치는 개인들의 행동에 연계시킬 수 있
게 된다. 이러한 연계는 조직의 하위층에 있는 근로자들로 하여금 그들의 제반행동과 의사
결정 그리고 개선활동에 대해서 기업조직 전체의 사명에 공헌해야 한다는 명백한 목적을 갖
게 보장해 준다.
(3) 혁신과 학습의 관점 : 우리회사는 계속해서 가치를 향상시키고 창출해 낼 수 있는
가?
균형잡힌 성과기록표상에 있는 고객중심적 측정치들과 기업내적과정에 관한 측정치들은
기업이 경쟁에서 성공을 거두기 위하여 고려해야할 가장 중요한 변수들을 식별해준다. 그러
나 성공을 위한 목적들은 계속 변한다. 격심해져 가는 범세계적 경쟁은 기업들로 하여금 기
존의 제품들에 대해서는 끊임없이 개선시킬 것을 요구하고 있으며, 또한 확장여력을 활용해
서 전혀 새로운 제품들을 개발·소개할 능력을 갖출 것을 요구하고 있다.
혁신하고 개선하며 학습하는 기업의 능력은 바로 그 기업의 가치와 직결된다. 즉 기업은
신제품들을 시장에 내놓고, 고객들에게 좀 더 많은 가치를 창출해 주며, 그리고 운영능률을
지속적으로 향상시킬 수 있는 능력을 통해서만 비로소 새로운 시장에 진입하여 수익과 이익
을 증가시킬 수 있으며 성장해서 결국 주주의 부를 증대시킬 수 있게 된다.
한 기업의 혁신에 관한 측정치들은 그 기업의 미래 매출액의 상당부분을 차지할 것이라
고 기대되는 제품들인 표준제품들을 신속하게 개발하여 시장에 내놓을 능력에 초점을 맞추
고 있다. 제조활동 개선에 관한 측정치는 신제품에 초점을 맞추고 있는데, 그 목적은 기존
제품들의 제조활동을 향상시키는 것이라기 보다는 신제품 제조활동에서의 안정성을 성취하
는데 있다. 다른 많은 기업들과 마찬가지로 이 기업은 신제품의 매출액비율은 혁신 및 향상
에 관한 여러 측정치들 중의 하나로 사용한다. 만약 신제품 매출액이 감소하는 추세를 보이
고 있다면 경영자들은 그러한 문제들이 신제품설계에서 발생했는지 아니면 신제품의 출시에
서 나타났는지를 조사할 수 있다.
(4) 재무적 관점 : 우리회사는 주주들에게 어떻게 보일까?
재무적 성과측정치들은 기업의 전략과 실천 그리고 집행이 손익계산서의 맨 밑줄인 이익
수치의 향상에 기여하고 있는지의 여부를 나타낸다. 전형적인 재무적 목적은 수익성과 성장
그리고 주주의 부와 관련되어 있다. 어떤 기업은 그 기업의 재무적 목적을 생존과 성공 그
리고 번영하는 것이라고 간략하게 표현했다. 생존은 현금흐름으로 측정했고, 성공은 분기별
매출액신장과 사업부별 영업이익으로 그리고 번영은 부문별 시장점유율의 증가와 자본수익
률로 측정했다.
고객만족도, 기업의 내적성과, 그리고 혁신 및 향상에 대한 측정치들은 세계에 대한 기
업의 특성 시각과 주요 성공요인들에 관한 기업의 독특한 관점으로부터 도출된 것이다. 그
러나 그러한 시각이 반드시 올바른 것만은 아니다. 훌륭한 측정치들의 집합으로 꾸며진 균
형잡힌 성과기록표라할지라도 항상 승리하는 전략을 담아내는 것은 아니다. 균형잡힌 성과
기록표는 단지 기업의 전략을 구체적인 측정가능한 목표들로 전환시킬 수 있을 뿐이다. 만
약 성과기록표에서 측정된 운영상의 업적향상을 재무적 업적향상으로 탈바꿈시키는데 실패
했다면 고위경영자들은 그 기업의 전략이나 실행계획을 재검토해야 할 필요가 있다.
기업들은 품질과 반응시간을 향상시킴에 따라 규격에 맞지 않는 제품들을 쌓아 두거나
검수 또는 재작업할 필요가 없어졌을 뿐만 아니라 지연시킨 주문에 대해서는 일정을 다시
짜거나 서두를 필요가 없어지게 한다. 이러한 작업들이 필요없게 되었다는 것은 이들 작업
을 수행하는 사람들의 일부가 더 이상 필요하지 않다는 것을 의미한다. 기업들이 종업원을
해고시키기를 꺼리고 있는 것은 이해할 만 하다. 특히 종업원들은 품질을 향상시켰고 사이
클타임을 감소시켰던 아이디어를 제공한 장본인일 수 있기 때문이다. 해고한다는 것은 지난
날의 개선업적에 대한 대가치고는 형편없는 것이며, 남아있는 작업자들의 사기를 손상시키
므로 더 많이 향상시킬 수 있는 여지를 없애 버린다. 그러나 기업들은 소속근로자 및 소유
설비가 여유조업능력없이 가동되고 있을 때까지 아니면 규모감축의 아픔을 감수하면서 새롭
게 창출되는 여유능력과 관련된 비용들을 제거시킬 때까지 향상이 가져다줄 수 있는 온갖
재무적 이익을 실현시킬 수 없을 것이다.
이상적으로 보면 기업들은 품질, 사이클 타임, 예상 리드타임, 인도 그리고 신제춤도입
측면 등에서의 향상이 어떻게 시장점율률의 제고, 영업이익의 향상, 자산회전률의 제고, 또
는 영업비용의 감소 등을 이끌어 낼 수 있는지를 규명해야 한다. 운영과 재무사이에 어떻게
그와 같은 명시적인 연계가 이루어지는지를 터득해야 하는 것이 주어진 과제이다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}7. 제품수명주기원가계산
기업들은 설비나 제품의 제조원가에는 상당한 관심을 갖고 있으면서도 제품판매후의 비
용을 의식적으로 고려하는 경우는 거의 없었다. 그것은 제품판매후에 발생하는 비용의 적절
한 측정이 불가능하다는 면도 있지만 판매후의 비용이 지금처럼 크지 않았기 때문이다. 그
러나 최근에 와서는 환경변화, 즉 시장경제의 격화에 따라 사용자 측이 부담하는 유지·보
전비용, 그리고 페기비용을 포함한 전비용의 절감이 생산자 입장에서 전략적인 중요성을 갖
기에 이르렀다.
일반적으로 제품의 수명주기는 어떤 제품이 판매되기 시작하여 정지될 때가지의 생산,
판매, 수익의 상황을 의미하는 개념과 제품이 제조 또는 구입되어 폐기 처분될 때까지의 상
황을 의미하는 개념으로 나누어진다. 전자에 대해서는 마케팅분야에서 주로 다루어온 사항
으로 관리회계분야에서는 제품포트폴리오관리로써 다루어지고 있다. 이는 제품의 위치를 도
입기, 성장기, 성숙기, 쇠퇴기라는 단계별로 나누어 어떠한 제품믹스전략을 선택하여 기업
의 수지전략을 세울 것인가라는 문제를 다룬다.
원가기획의 중요성이 부각됨에 따라 원가엔지니어의 역할이 그 어느 때보다 중요시되고
있다. 제품기획단계, 제품설계단계, 그리고 제조단계 등의 제품 수명주기 각 단계에서 원가
엔지니어의 역할을 살펴보면 다음과 같다.
(1) 제품기획단계
제품의 전체 수명주기 가운데 기획단계에서 원가엔지니어는 중요한 원가요소를 추정하
고, 어떤 것이 원가를 발생시키는지를 결정한다. 단기적으로는 아직 프로젝트가 실행되진
않았지만 원가엔지니어가 매출원가와 같은 항목을 결정하게 된다. 원가엔지니어가 조직의
한 부분이 될 때 원가엔지니어의 진실성이 강화된다. 왜냐하면 원가엔지니어의 업무는 제조
활동을 엔지니어링의 목표에 일치시키는데 기여하는 것이기 때문이다. 따라서 기획하고 있
는 제품의 재무적인 타당성을 측정하는 것은 대개 원가엔지니어에 의해 결정된다.
(2) 제품설계단계
설계단계에서 원가엔지니어의 역할은 기획단계에서 추정된 추정치들을 개선, 수정하고
감시하는 것이다. 이러한 활동의 목표는 원가를 설계하는 것이라고 할 수 있다. 여기서 원
가엔지니어의 활동은 부품의 원가를 결정하는 구매활동과 제조방법을 최적화하기 위한 생산
엔지니어링, 그리고 고객이 요구하는 가격수준내에서 제품을 고객의 욕구에 일치시키는 품
질보증활동 등과 밀접하게 이루어져야 한다. 이러한 과정에서 원가엔지니어는 제품설계 사
무실에 위치해 있어야 하는데, 원칙적으로는 원가엔지니어가 활동중심점 어디든지 위치할
수 있어야 한다. 원가목표에 도달하게 되면 지금까지의 설계작업을 멈추고 그밖에 다른 활
동들에 노력을 쏟아야 한다. 원가엔지니어가 이러한 활동들을 수행하기 위하여 사용하는
주요 도구는 일련의 컴퓨터 프로그램이다. 여기에는 현행 원가 요소와 단위당 생산원가, 그
리고 매출원가에 관한 자료뿐만 아니라 그에 대한 허용오차 등도 포함되어 있다. 또한 이
프로그램에는 원가동인과 목표를 달성하기 위한 진행과정에 대한 자료도 수록 되어있다.
(3) 제조단계
제조단계에서는 지금까지의 제품기획과 설계단계에서의 결과를 실행하고 이를 통제하는
단계이다. 실제시간과 원가는 목표와 비교하고 감시되어야 하며, 중요한 차이가 발생한다면
적절한 수정조치가 취해져야 한다. 그러나 실제적으로는 원가요소를 감시하는 것으로도 충
분하다고 볼 수 있으므로 원가엔지니어는 필요한 수정조치를 결정하고, 원가목표를 달성하
는데 주력하여야 할 것이다.
원가엔지니어는 엔지니어링, 생산엔지니어링, 추정 혹은 이를 결합한 지식들을 가지고
있어야 한다. 물론 관리회계에 대한 이론적, 실무적인 지식 그리고 컴퓨터에 대한 지식을
가지고 있어야 함은 당연하다. 결국 원가엔지니어는 조직의 생산성을 향상시키기 위한 다방
면의 역할을 담당해야 한다고 할 수 있다.
Burstein에 의하면 판매단계를 경계로 생산자와 사용자 쌍방에서 발생하는 원가의 상
충관계를 중심으로 제품수명주기원가를 다룰 필요가 있다고 한다. 그것은 사용자 입장에서
취득비용은 싸지만 그 후의 사용, 보수, 수선, 처분 등에 드는 비용이 비싼 제품과 취득비
용은 비싸지만 그후에 드는 비용이 싼 제품과는 비교문제가 생기기 때문이다. 이에 따라 생
산자는 어떻게 자사제품의 사용자비용이나 페기비용을 포함한 모든 수명주기원가를 최소화
할 것인가 또한 그러한 비용이 어느 정도 투자액회수로 이어질 것인가의 문제를 고려하게
된다.
최근의 경쟁격화로 인한 생산자비용의 적용범위 확대는 생산자와 사용자의 상충관계를
명확히 할 수 없게 하고 있다. 다시 말하면 제품의 품질보증기간 설정 또는 아프터 서비스
의 철저와 같은 과거와는 다른 판매후의 제품보증 비용의 증가는 생산자 측이 부담하는 비
용을 증가시키고 있기 때문에 사용자 측의 운영·보수비용곡선 자체를 낮추고 초기자본투자
액 곡선을 높이는 결과를 가져와 최적의 제품수명주기원가를 이동시켜가고 있다.
결국 사용자부담의 비용의 일부가 생산자부담비용으로 전환되어 생산자의 제품수명주기
원가계산에 의한 제품설계단계에서 목표원가의 중요성을 고조시키는 결과임을 보여주는 것
이라 할 수 있다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}8. 일본의 원가관리
국가주도형의 관리회계보급에 힘입어 일본의 기업들은 기업관리의 근대화와 경쟁력을 강
화시켜 나갔지만 1973년 오일쇼크를 계기로 새로운 국면에 처하게 되었다. 오일쇼크는 석
유관련 제품의 급격한 가격상승을 불러일으키고, 이에 따라 고인플레가 진행됨과 동시에 수
요가 침체되어 기업은 감량경영을 통해 난관을 극복하지 않으면 안되게 되었다. 이러한 상
황에서 기업은 구조적인 경영개선과 합리화를 도모하면서 국제경쟁력을 강화하기 위해 정부
지원하에 근대적 관리회계의 정착을 도모함과 동시에 이를 일본의 현실에 합치되도록 끊임
없이 노력하였다. 즉 일본의 관리회계는 오일쇼크 이전의 정부주도형 관리회계보급에서 오
일쇼크 이후의 민간주도형 관리회계의 응용으로 변환된 것이다. 오일쇼크를 무난히 극복한
일본기업들의 자부심은 오늘날의 일본적 관리회계시스템을 낳는 원동력이 되었다고 하겠다.
그러나 1985년 플라자 합의에 의한 가격절상 그리고 1989년 거품경제의 붕괴와 1993
년 가격의 재절상은 또 다른 시련을 가져오고, 이러한 환경요인은 일본적 관리회계의 새로
운 패러다임을 창출하는 계기가 되었지만, 일본기업의 경쟁력 향상노력은 관리회계에 국한
시킬 수 없는 현장관리에 그 원동력을 찾을 필요가 없다.
미국에서는 회계기법에 의한 일정의 통제가 가능하다는 전제에서 회계의 유용성을 긍정
적으로 평가하는 경향이 강하다. 그러나 일본기업에서는 표준원가계산 등의 관리회계기법을
사용한다는 측면에서는 같지만 JIT나 소집단활동 또는 지속적 개선활동에 의해 원가를 발
생시키고 있는 원류시점에서 품질향상을 저해하는 요인을 제거한다는 원류관리지향의 경향
이 강하다.
오늘날과 같은 고객가치관의 다양화현상은 제품수명주기를 단축시키고, 이에 따라 신제
품의 개발 그리고 이를 위한 기획, 설계단계에서의 원가관리의 의의가 중요시되고 있다. 이
와는 반대로 공장자동화의 진전은 전통적으로 기업의 원가관리수단으로서 사용되어 오던 표
준원가계산의 원가관리상의 의의를 점점 저하시켜가고 있다. 이는 표준원가계산의 적용영역
인 제조과정에서 작업자를 대신하여 산업용 로봇이 사용됨에 따라 표준원가가 작업능률향상
의 수단으로서 그 역할이 감소되었기 때문이다. 그러나 급격한 기술혁신이나 생산공정의 변
경에 따라 표준원가계산적용의 전제인 "생산조건의 안정성"이 더 이상 유지될 수 없게된 것
또한 표준원가의 역할감소를 가져온 또 하나의 요인이 되고 있다.
이러한 환경변화는 일본기업들로 하여금 종래와는 달리 생산의 상류단계에서 원가절감을
도모하는 새로운 원가관리기법을 모색하게 하였으며, 그 결과 제품의 양산단계(제조단계)에
서의 원가관리기법인 원가개선 및 원가유지와 더불어 제품의 기획 및 개발단계에서의 목표
원가기법이 새로운 원가관리기법으로 대두하게 되었다. 목표원가(원가기획)는 제품의 모델
라이프를 기획 및 개발단계와 제조단계로 나누는 경우 제품의 기획 및 개발단계에 있어서의
원가절감기법이다. 한편 원가개선은 제품의 양산단계(제조단계)에 있어서의 원가절감기법이
며, 원가유지는 전기말까지 달성한 원가수준을 금기의 표준원가로 하여 최소한 이 표준치를
금기의 실제원가가 넘지 않도록 유지하는 원가관리기법이다.
목표원가의 단계는 다음과 같은 몇 단계로 구분될 수 있다.
(1) 제 1 단계 : 개별 신제품 수명주기계획
개별 신제품 수명주기계획은 차종별 담당책임자가 각 차종의 수명주기를 계획하고, 그
차종에 관한 설계·생산준비의 인적능력, 신규설비, 개발비 등의 소요비용을 견적하여 차종
별 모델수명에 관한 이익계획안을 수립하는 과정이다.
(2) 제 2 단계 : 중장기 이익계획과 종합신제품 계획
중장기이익계획은 향후 3년에서 5년에 걸친 전사적인 기별이익계획과 자금계획을 세우
는 계획이다. 이러한 3∼5년의 이익을 설정하는 과정에서 개별제품라인의 모델수명에 대한
이익목표로 설정되고 또한 경영의 기본구조를 결정하는 각종 개별구조계획이 이익계획과 자
금계획의 관점에서 상호 조정된다. 개별구조계획으로서는 차종별 신제품개발계획이나 판매
계획, 설비투자계획, 인적자원계획, 자금조달계획 등이 있다. 한편 종합신제품계획은 차종
별로 '개별 신제품 수명주기계획'이 장기이익계획의 과정에서 종합 조정된 것이다. 그것은
각 차종의 모델수명을 연도별로 할당하여 각 차별 모델체인지나 마이너 체인지 등을 전차종
에 대해 종합한 것이다.
(3) 제 3 단계 : 상품기획
상품기획은 상품기획실이 시장조사를 실시하여 ① 소비자동향 파악, ② 시장에서 경합하
는 타사동향분석, ③ 시장품질상의 문제점분석 등을 검토하고 신제품이나 모델 체인지, 마
이너 체인지의 목표 또는 내용을 계획하는 기획활동이다. 작성된 계획서는 제품기획실의
'상품기획서'로서 제출된다.
(4) 제 4 단계 : 제품기획구상과 개발제안
제품기획구상은 제품기획실의 각 차종 담당책임자가 제품기획실의 시장조사 결과에 의한
상품기획 요망과 책임자 자신의 조사에 의한 소비자 동향, 시장경합성, 시장품질문제를 고
려하여 기술개발의 성과를 검토한 뒤에 신차의 기본구상을 구체화하는 과정이다. 기본구상
에는 차량의 사명, 상품성, 스타일, 보디형식, 엔진 등의 주요기능 또는 크기의 결정이 포
함된다. 개발제안은 담당책임자가 디자인부, 설계부, 기술관리부 등의 협력을 얻어 정리한
신차구상으로서 제품기획구상의 결과이다.
(5) 제 5 단계 : 제품상세계획과 개발지시서
제품상세계획은 개발기본구상의 결과로서 작성된 '개발제안'을 보다 상세히 조사 파악한
계획이다. 이 계획에는 차량의 스타일, 디자인 계획, 엔진·구동 등의 각 기능마다의 구조
및 형태의 계획 또는 차량당 목표원가를 입안하는 작업이 포함된다. 개발지시서는 개발상세
계획의 결과로서 최고경영자가 주최하는 기술기능회의에서 승인된다. 다만 차량당 목표원가
는 개발지시서의 작성이전에 최고경영층 주최의 원가기능회의에서 승인된다. 이 단계는 양
산개시, 판매개시의 30개월 전의과정이다.
(6) 제 6 단계 : 목표원가의 설정
전 단계에서 설정된 차량목표원가는 차종의 모델수명기간내에 목표이익을 달성한다는 관
점에서 기획된 달성되어야 할 차량당 원가목표이다. 목표원가는 다음의 식 가운데에서 설정
된다.
목표원가 = 목표판매가격 - 목표영업이익
목표원가 = 목표판매가격 × ( 1 - 목표매출이익률)
(7) 제 7 단계 : 목표원가의 비목별·기능별 분해
차량 한 대분의 합계로 설정된 목표원가를 제품기획실의 담당책임자 주도하에 비목별·
기능별로 배분한다. 기능별분해는 차량구조에 의한 기능별 목표원가의 배분을 말한다. 설계
각 부분의 기능별 배분은 다음과 같다.
엔진설계부 ………………… 엔진기능
구동설계부 ………………… 구동기능
샤시설계부 ………………… 샤시기능
보디설계부 ………………… 보디기능
내장설계부 ………………… 내장기능
전자기술부 ………………… 전자기술기능
(8) 제 8 단계 : 목표원가의 부품별 분해
설계부는 제품기획실에서 할당된 기능별 목표원가를 부품별로 분해한다. 다시 말하면 각
설계부는 각 부문이 담당하는 기능에 대해 우선 부분별로 분해한 다음 이를 보다 상세히 부
품별로 분해한다. 부품별 목표원가설정단위는 구입부품에 대해서는 구입단위로, 내장부품에
대해서는 각 공장이 제작하는 부품의 최소단위로 설정된다.
(9) 제 9 단계 : 제품설계
제품설계는 개개의 부품을 설계하는 각 부서가 요구되는 품질을 만족시키면서 부품별 목
표원가를 달성할 수 있도록 도면을 작성하는 것을 말한다. 즉, 목표원가를 도면에서 만들어
내는 '원가에 적합한 설계'가 제품설계의 목적이다. 전사적으로 기획차량의 기능과 원가의
두 가지 목적이 충족되도록 제품을 만들어 내는데 목적이 있다.
(10) 제 10 단계 : 설계단계의 원가견적
설계단계의 원가견적은 기획차량의 제품별, 기능부분별, 부품별로 도면에 따라 '원가테이
블'에 의해 원가를 견적하는 것으로 그 때의 원가구성은 다음 산식과 같은 상세한 견적원가
에 의해 산출된다.
제품원가 = 직접재료비 + 직접경비 + 공장관리비
이때 개발비는 직접경비에 포함된다.
(11) 제 11 단계 : 생산이행계획
생산이행계획은 목표이익과 목표원가를 생산단계에서 달성하기 위한 준비과정이다. 공장
또는 구입처에서 생산설비의 준비가 일정대로 진행되고 있는지를 확인하고 최종적으로는 기
획차량의 판매가격, 부품가격, 재료소비량, 작업시간 등의 표준치를 결정한다.
(12) 제 12 단계 : 원가기획 실적평가
원가기획 실적평가는 신차량이 생산부문에 맡겨지고 제조나 구매활동이 이루어지는 단계
에서 그 실적을 측정하여 원가기획의 결과나 과정을 평가하는 최종단계이다.
원가유지는 현재의 기술, 경영 또는 업무상의 표준원가를 유지하기 위한 활동이다. 구체
적으로는 제품을 구성하는 가격요소와 수량요소에 대해 표준치를 정하여 이 표준치로부터
각 요소가 멀어지지 않도록 하는 관리기법이다. 신제품의 경우는 제품생산시 원가기획상의
목표원가를 실현하는 것이 원가유지라고 할 수 있다.
도요타자동차의 경우 표준원가는 소재별, 부품별 그리고 제품별로 설정되어 그것이 6개
월마다 연 2회 설정되고 있으며, 원가개선에서 언급한 원가절감 목표액을 가미하여 책정된
다. 따라서 기간 중에 소재나 부품 또는 제품수불이나 금월과 차월사이의 수불은 모두 표준
원가에 의해 계산된다. 그러나 기말에는 표준원가와 실제원가 사이의 차액의 조정이 이루어
지지만 이는 단지 법인세법에 따르기 위한 조정에 불과하다.
개념상의 차이는 원가개선시스템은 표준원가이하로 실제원가를 절감시키기 위한 원가절
감시스템이다. 다만 원가절감액의 달성을 통제한다는 의미에서 통제세스템이기도 한다. 또
한 현행의 제조조건을 부단히 변경하여 원가절감을 실행시킨다. 그러나 원가유지는 표준원
가에 대해 실제원가를 합치시키기 위한 통제로 원가유지가 목적이다. 또한 현행의 제조조건
을 변경시키지 않고 유지하는 것이 전제이다.
방법상의 차이는 원가개선시스템에서는 원가의 목표절감액을 매월 설정하여 적용한다.
목표절감액은 목표이익과 예상이익과의 깁을 없애기 위한 원가면의 달성목표이다. 이 목표
절감액을 달성하기 위해 개선활동이 연중 실시된다. 통제기법으로서는 목표절감액과 실제절
감액사이의 원가차이분석을 실시하여 목표절감액이 달성되지 않았을 경우 원인조사를 통해
시정조치를 취한다.
한편, 원가유지에서는 표준원가가 연 1회 또는 반년에 1회로 설정된다. 통제기법으로는
표준원가와 실제원가사이의 원가차이분석을 실시하여 표준원가가 달성되지 않았을 경우 원
인을 조사하여 시정조치를 취한다.
{{
}}목 차
1. 원가관리
2. 활동기준원가계산
3. 품질원가계산
4. 전략적 원가관리
5. 투자안 평가
6. 균형잡힌 성과기록표
7. 제품수명주기원가계산
8. 일본의 원가관리
1. 원가관리
전통적인 원가회계는 대차대조표와 손익계산서를 작성하는데 필요한 정보인 제품원가수
치의 제공에 주로 초점을 맞추고 있다. 이러한 외부재무보고를 중시하는 원가회계의 정보는
전략적인 경영의사결정의 목적에는 부합되지 않는다. 그럼에도 불구하고 전통적인 관리회계
는 원가회계에 크게 의존하고 있는 형편이다. 1980년대 이후로 학계와 실무계에선 전통적
인 관리회계제도인 경영의사결정을 위한 합목적적이고 시기적절한 정보를 제공하는데 실패
했다는 이유로 많은 비판을 받고 있다.
의사결정자들이 회계정보를 전적으로 신뢰하지 못하는 이유는 너무나 많다. 경영자들이
조직목표를 달성하기 위하여 그 직능을 수행하는데 회계정보는 유용한가? 만약 그렇지 못
한 점이 있다면 그 이유는 무엇인가? 적어도 다음과 같은 측면에서 전통적인 원가 및 관리
회계는 문제점을 지니고 있는 듯하다.
·재무보고 중심적인 원가회계에서 산출되는 원가정보는 총체적으로 재고자산의 평가,
매출액의 산정에는 유용하다. 그러나 개별제품에의 원가배부는 인과관계를 무시하고 편의
및 관습에 의해 집행되기 때문에 개별제품에 의해 소비된 자원을 측정하는 데는 부정확하
다. 이와 같이 부정확한 개별제품차원에서의 원가정보는 제품믹스결정, 가격경쟁, 수익성측
정, 제품라인의 폐쇄 등과 관련된 의사결정을 그르치게 만들 수 있다. 가령 자동화된 환경
에서 생산되는 다양한 제품군에 대한 제조간접비의 배부기준으로 과거와 마찬가지로 여전히
직접작업시간을 사용하고 있다고 하자. 직접작업시간이 상대적으로 많이 투입되는 제품군은
제조간접비 자원을 상대적으로 적게 사용하고 있음에도 불구하고 제조간접비부담이 늘어나
게 될 것이다.
·전통적인 원가 및 관리회계는 단기적인 이익의 지나친 강조로 말미암아 조직구성원들
로 하여금 장기적인 측면에서 조직목표달성에 부합되지 않는 역기능적인 행동을 유발시키는
경우도 있다. 가령 재무보고 목적의 전부원가계산하에서는 생산을 많이 하여 재고를 많이
쌓아 놓으면 놓을수록 고정제조원가의 일부가 부풀어진 재고자산으로 흡수되므로 결국 매출
원가가 그만큼 작아져서 보고이익수치가 커지게 된다. 즉 보고이익을 증대시키려면 재고자
산을 불필요하게 부풀려야 하는데 대부분 조직에서 과잉재고는 전략목표를 달성하는데 해로
울 뿐이다. 특히 JIT적인 사고에 입각하여 보면 더욱 그렇다.
·전통적인 원가 및 관리회계에서는 원가를 절감하고 통제함에 있어 원가관리의 주요 초
점을 제조과정에 맞추고 있다. 그러나 실제 제조과정에서 원가를 절감시킬 수 있는 폭은 그
리 크지 않으며, 대부분의 원가절감 가능성은 원재료의 구입이나 제품수명주기의 초기단계
인 제품설계 및 개발과정에서 결정되어진다. 따라서 전통적인 원가 및 관리회계는 원가절감
측면에서도 경영자들에게 전만큼 유익한 도구가 되질 못하고 있으며, 원가관리의 중요성은
점차 제조활동에서 제조이전활동이나 제조이후활동으로 옮아가고 있는 경향이 있다.
·전통적인 원가 및 관리회계는 그 시각을 외부에 두기보다는 내부에 두고 있다. 예를
들어 목표나 표준의 설정에 있어 조직의 상황, 여건, 구성원의 자질, 설비의 성능 등 내부
적인 측면을 주로 고려하게 된다. 따라서 고객측면에서의 가치파악, 시장경쟁에서 성공할
수 있는 원가 및 품질표준의 설정 등을 등한시하게 된다. 가령 고객에게 만족을 가져다주지
못하는 기업의 세부활동은 엄밀히 따져 보면 비능률적인 것이며 낭비인데, 경영자들이 낭비
를 제거하려면 우선 이와 관련된 정보를 파악하여야 할 것이다.
·전통적인 원가 및 관리회계제도는 기업의 자동화, 정보화 목적을 지원하는데 실패하고
있다. 자동화와 정보화는 기업이 치열한 경쟁에서 생존, 성장하는데 필수 불가결한 과제이
다. 따라서 좋은 원가 및 관리회계제도는 경영자들로 하여금 자동화, 정보화를 추진하도록
동기부여 하는 환경을 조성하는데 일익을 담당해야 한다. 그러나 전통적인 원가 및 관리회
계제도는 새로운 제조기술에의 투자로 인해 얻을 수 있는 효익을 적절하게 제공해 주지 못
함으로 인해 새로운 설비, 기술투자를 지원해 주기보다는 오히려 투자마인드를 위축시키는
경향이 있다.
·전통적인 원가 및 관리회계제도하에서의 성과측면이 기업의 전략적 제조목표와는 일치
되지 않고 있다는 비판을 받고 있다. 앞서도 언급한 바와 같이 전통적인 원가 및 관리회계
제도가 지나치게 재무적인 측면만을 강조하다 보니 비재무적 측정치의 중요성이 간과되는
경우가 많았다. 불량률, 제조사이클의 효율, 기계가용성 비율, 시장점유율등과 같은 비재무
적 측정치의 중요성은 점점 크게 부각되고 있으며, 어떻게 하면 재무적 특정치와 비재무적
측정치간에 균형 있는 조화를 이룰 수 있도록 하느냐는 최고경영자들이 해결해야 할 주요과
제 가운데 하나이다.
이상에서 살펴본 이유 등으로 인해 전통적인 원가 및 관리회계는 내부이용자들의 기대수
준에는 크게 못 미치는 기능을 수행해 왔다고 볼 수 있다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}2. 활동기준원가계산
오늘날의 제조환경은 공정의 자동화와 정보기술의 발달 등 많은 변화를 거듭해 왔음에도
불구하고 기업들은 많은 전통적인 원가회계시스템을 고수하여 왔다. 공정의 자동화에 따라
직접비의 비중은 감소한 반면 제조활동을 지원하는 간접비의 비중은 증가하였으며, 정보기
술의 발달에 따라 많은 양의 자료를 처리할 수 있는 능력을 갖추게 되었다. 그러나 전통적
인 원가회계시스템은 이러한 기업환경의 변화를 반영하지 못한 채 제조간접비의 배부문제,
제공되는 정보의 적시성 및 정확성 문제 등을 노출시켰다.
기업은 희소한 자원을 소모하여 제품을 생산하며, 이러한 자원소모액은 각 제품의 원가
에 반영한다. 그러나 전통적인 원가회계에서는 제조간접비를 직접노동시간, 기계시간 등과
같은 소수의 조업도 기준에 따라 각 제품에 배부함으로써 최종적으로 산출되는 원가를 왜곡
보고할 수 있으며, 이러한 정보는 경영자들의 의사결정을 오도할 수 있다는 문제점들이 지
적되었다. 실제 미국의 한 자동차회사에서는 제품원가왜곡이 평균적으로 원가의 40%내지
60%에 이른다고 밝힌 바 있다. 제조간접비의 배부에 의해 산출된 제품원가는 제품 종류가
다양한 조직일수록 그 왜곡정도가 더욱 심각하게 나타난다. 제품에 따라서 그 특성과 생산
량 그리고 수명주기 등이 각각 다르기 때문에 각 제품을 지원하는 각종 간접자원의 사용량
도 차이가 나기 마련이다. 즉 제품의 다양성이 증가할수록 그에 대한 지원활동의 양도 증가
하게 되므로 전통적인 원가회계시스템에서 원가정보의 왜곡은 더욱 심해진다고 할 수 있다.
활동기준원가계산의 도입이 간접비가 많이 발생하고 다양한 제품을 생산하는 기업에서 먼저
이루어진 것은 우연이 아니다.
ABC시스템의 기본적인 사고에서 볼 때 기업이 자원을 사용한다는 것은 원가를 발생시
키는 것이 아니라 어떤 활동을 수행할 수 있는 능력을 제공한다고 보고 있다. 다시 말해서
경영자는 직접적으로 원가를 통제할 수 있는 것이 아니라 단지 원가를 발생시키는 활동을
통제할 수 있을 뿐이라고 생각한다. 따라서 ABC시스템은 원가를 발생시키는 활동을 파악
하여 이를 통제함으로써 더욱 정확한 제품원가계산뿐만 아니라 자원의 낭비요소 제거, 정보
의 적시성제고 등 기업활동을 보다 가치 있도록 유도한다는 장점이 있다. 이하에서 ABC시스
템에 대하여 자세히 살펴보도록 하겠다.
Cooper는 ABC시스템에서의 활동을 설비유지활동, 제품유지활동, 배치관련활동, 그리
고 단위수준활동 등 네 가지 유형으로 세분하였는데, 각 활동들이 가지는 특성에 대해 살펴
보면 다음과 같다.
(1) 단위수준활동
단위수준활동비용은 직접노무비, 재료비, 기계시간, 동력비 등과 같이 제품의 생산량에
따라 비례적으로 발생하는 활동들을 말한다. 예를 들어 제품의 생산량을 10% 늘릴 경우
생산량에 비례하여 직접노무비, 재료비, 기계시간, 동력비 등의 비용이 10% 더 발생하게
된다.
(2) 배치관련활동
배치관련활동은 작업준비 등과 같이 배치생산이 이루어질 때마다 수행되는 활동이다. 가
령 특정제품의 생산을 위해서 기계를 교체하여야 한다면 그 때마다 작업준비자원이 소비되
는 것이다. 따라서 배치의 수가 늘어날수록 작업준비자원은 더 많이 소비하게 된다. 이 같
이 배치관련활동에 속하는 작업준비활동을 위한 자원의 수요는 배치의 수에 비례해서 증가
하지만 단위수준활동과는 달리 제품의 생산량에는 비례하지 않는다. 구매주문의 처리도 배
치관련활동의 또 다른 예이다. 구매활동자원은 구매주문서가 준비되고 발행될 때마다 소비
되지만 그 자원의 소비는 구매주문서에서 주문한 수량과는 독립적이다. 즉 구매주문서에 기
재된 각 구입항목의 원가는 구입량에 비례해서 증가하지만 구매주문서의 처리비용은 배치관
련비용이다. 이외에도 배치별로 자재를 이동시키며 생산계획일정을 작성하고 또한 배치별로
검사를 실시한다면 자재이동과 관련된 비용, 생산계획과 관련된 비용 그리고 검사와 관련된
비용도 배치관련비용에 속한다.
(3) 제품유지활동
제품유지활동은 특정제품이 생산되고 판매될 수 있도록 수행되는 활동이다. 따라서 개별
제품의 종류가 많아지면 제품유지활동의 양도 많아지게 된다. 이러한 활동의 비용은 개별제
품에 대해서는 추적 가능하지만 얼마나 많은 양 혹은 배치를 생산하였는가에 관계없이 발생
된다. 예를 들면 각 제품별 정확한 원자재소요량과 일정표작성을 유지하는데 기여한 정보시
스템 및 엔지니어링 자원은 제품유지활동과 관련이 있다. 또한 엔지니어링 변경통보, 개별
제품의 공정계획 및 검사, 제품개량 등이 여기에 속한다. 이들의 비용은 제품라인에 제품이
추가될수록 더욱 늘어나는 반면 제품생산량이나 배치수에는 독립적이다. 따라서 소품종생산
조직보다 다품종생산조직에서 이러한 제품유지활동의 수요가 늘어나 관련자원을 더 많이 소
모하게 된다.
(4) 설비유지활동
설비유지비용은 생산설비와 관련해서 발생하는 것으로 주로 공장관리비용과 인력관리비
용 등과 같이 관리적인 성격을 지닌다. 공장건물과 관련해서 세금, 조경, 보수, 안전, 그리
고 조명등도 설비유지활동에 포함된다. 설비유지활동은 공장에서 제품을 생산할 수 있게 하
는 데에는 필요하지만 개별제품의 생산량이나 제품믹스와는 관련이 없다. 이러한 활동은 생
산되는 모든 제품들에게 혜택을 주기 때문에 설비유지비용은 그 설비에서 생산되는 모든 제
품에 대하여 공통비로 고려되어야 한다.
물론 특정제품의 생산량에 따라 발생하는 공장수준자원비용이 있다면 이는 기여한 특정
제품에 직접적으로 할당된다. 그러나 그렇지 않은 비용은 개별제품이나 제품라인에 할당되
는 것이 아니라 설비유지활동으로 할당된다. 설비유지비용은 제품에 배부할 것이 아니라 일
정기간동안 설비를 운용하는데 사용된 비용으로 간주하는 것이 이상적이다. 그러나 경영자
들은 공장에서 발생한 모든 원가를 제품에 배부해야 한다고 믿기 때문에 이러한 설비유지활
동비용도 예외 없이 제품에 배부하고 싶어한다. 이 경우 설비유지비용은 자의적인 방법으로
개별제품에 배부된다는 점을 결코 간과해서는 안된다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}3. 품질원가계산
오늘날 산업기술의 혁신적인 발전과 시장환경의 변화는 기업활동의 모든 영역에 있어서
불확실성을 증가시키고 있다. 특히 고객욕구의 다양화와 품질수준에 대한 기대의 상승으로
말미암아 이에 대응하는 기업변신의 필요성이 어느 때보다도 절실히 요구되고 있는 상황이
다. 오늘날의 기업환경에서 품질은 중요한 하나의 경쟁무기로서 인식되고 있으며, 품질의
향상이 곧 시장점유율의 증가와 원가절감으로 이어진다는 사고 하에서 품질관리는 생산성향
상뿐만 아니라 이익증대에도 중요하다고 보고 있다.
이러한 인식 하에서 최근에는 품질원가에 대한 관심이 다시 고조되고 있으며, 이를 실제
상황에 적용하기 위한 방법들이 개발되고 있다. 품질원가란 본래 불량 또는 불량품과 관련
해서 발생된 원가, 다시 말하면 불량품의 예방, 제조, 발견 및 시정 등과 관련해서 발생된
원가를 포괄적으로 지칭한다. 소비자가 요구하는 품질의 제품을 경제적으로 생산하기 위해
서는 기업들은 품질원가를 이해함은 물론 품질원가제도를 도입해야 한다는 주장도 일각에서
나오고 있다.
이러한 품질원가제도는 최고경영층과 실무자를 연결시켜 주는 교량적인 기능을 담당할
수 있다. 왜냐하면 품질원가는 품질의 문제를 금액으로 나타내줌으로써 그들에게 익숙한 화
폐단위가 하나의 언어로서 사용될 수 있기 때문이다.
품질은 여러 측면에서 정의 내릴 수 있다. 먼저 생산자의 관점과 소비자의 관점에 따른
품질에 대한 정의의 차이를 살펴보면 다음과 같다. 생산자의 관점에서 볼 때 품질은 "요건
에 대한 일치도"를 의미한다. 경영자는 그들의 생산하는 제품 혹은 서비스에 대하여 품질기
준을 설정해 놓고, 그 기준에 얼마나 일치하는지를 판단함으로써 품질을 측정할 수 있다.
전통적으로 기업에서는 생산된 모든 제품의 주요 특성을 품질기준으로 설정하여, 그에 대한
허용치를 관리방법에 적용시켜 왔다. 만약 그 허용치를 벗어날 경우 그 제품은 재작업 혹은
폐물로 처리된다.
소비자의 입장에서의 품질이란 "가치"로서 정의될 수 있다. 제품 혹은 서비스는 소비자가
기꺼이 지불할 수 있는 가격으로 그 본래의 용도 혹은 기능을 잘 제공하고 있느냐 하는 것
이다. 즉 "용도에 대한 적합성"을 말한다. 이러한 정의는 제품 혹은 서비스에 대한 소비자의
기대와 관련된 것이다.
종래의 품질개념은 제품설계에서 정하여진 품질표준이나 기능요건이 제품의 품질과 일치
하고 있느냐에 중점이 두어졌다. 이는 적합품질이라고 불리워지고 있으며, 이러한 품질을
확보하기 위하여 제조공정에서의 품질관리, 즉 각종의 품질관리기법이 적용되어왔다. 이에
대한 품질관리는 스탭기능으로 발전한 미국과 라인의 활동으로 확립되어온 일본 사이에 적
용상 차이를 가져왔다.
이러한 품질개념은 설계품질 또는 시장품질이라는 관점으로 발전하게 되었는데, 그 배경
은 경쟁이 심화됨에 따라 고객을 만족시킬 수 있는 품질개념이 필요하였기 때문이다. 다시
말하면 적합품질이 제품개발단계에서 고객의 욕구를 정확히 포착하여 설계되어져야 한다는
시장지향의 품질로 이행되었던 것이다. 이 과정에서 미국은 최적품질을 위한 경제적 개념이
중요한 의사결정 문제로 대두된 반면, 일본의 경우에는 품질의 궁극적인 추구가 원가절감과
직결된다는 고품질, 저원가의 방법론으로 거론되었다. 시장품질은 또한 고객의 욕구를 반영
하여 설계, 제조되는 품질에서 한 발 더 나아가 고객이 안전하고 마음대로 사용할 수 있는
제품의 안전성에도 배려가 있어야 한다고 보고 안전품질이 주장되었다.
오늘날과 같이 신 기술, 신 기능을 갖춘 제품에 대한 경쟁이 심화되는 경쟁환경에서 고
객이 제품의 기능을 충분히 숙지하기가 어렵다. 또한 고객이 제품을 구입할 경우 그 제품이
어떻게 사용되어져야 하는지 모르며, 고객은 제품의 설명서를 읽지 않고 조작하는 경우가
많기 때문에 고장 역시 적지 않다. 이에 따라 기업에서는 제품의 모든 사용방법을 상정하여
제품설계를 하여야하는 안전제품이 중요하게 되었다.
한편, 최근 제품이 환경에 미치는 영향이 공해문제와 더불어 중요시되고 있으며, 이에
따라 법적 규제도 엄격해 지고 있다. 제품의 환경에 대한 영향은 다방면으로 거론되고 있으
나 제품책임은 종래의 품질개념을 새롭게 바꾸고 있다. 따라서 기업으로 하여금 제품의 환
경보전품질을 포함하는 폭넓은 품질개념을 적용할 필요가 있다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}4. 전략적 원가관리
전통적 관리회계에 대한 비판가운데 하나는 전통적 관리회계는 전략적 감각을 결여하고
있다는데 있다. 과거 관리회계분야에서는 원가분석에 있어서 전략적 개념을 명시적으로 고
려하지 않고 있었다. 최근에 와서 학계에서 전략적 경영에 대한 관심이 고조되자 관리회계
분야에서도 전략적인 측면이 강조되기 시작하였다. 소위 전략적 원가분석이란 전통적 원가
분석 지식에 전략수립 및 수행에 관한 최근에 개발된 지식을 적용해 보고자 하는 시도이다.
원가분석이란 경영의사결정 대안들에 대한 재무적 영향을 평가하는 과정으로 정의될 수
있다. 전략적 원가분석은 전략적 요소를 좀더 의식적으로, 좀더 명백히, 그리고 좀더 공식
적으로 고려하여 원가분석을 하는 것이다. 여기서 원가자료는 지속적인 경쟁우위를 확보하
거나 경쟁우위의 전략을 개발하는데 사용되어진다. 물론 원가회계제도에서 산출되는 원가정
보는 재고자산평가, 단기운영의사결정 등과 같은 분야에도 유용하게 사용되어질 수 있다.
그렇지만 여기서는 사업전략의 개발 및 실행을 원활히 수행하는데 원가회계가 어떤 역할을
할 수 있는지에 관심을 두고 전략적 원가관리에 대해서 이야기하기로 한다.
전략적 관점으로 보면 사업경영은 다음 네 가지의 지속적 순환과정으로 구성된다.
·전략을 수립함.
·수립된 전략을 전 조직에 알림.
·수립된 전략을 실행시킬 전술을 개발하고 이행함.
·개발된 전술을 시행하여 전략적 목표가 성취되었는지를 감시할 통제수단을 개발하여
시행함.
회계정보는 이 순환과정의 각 단계에서 중요한 역할을 담당한다.
전략을 평가하는 첫 번째 단계에서 회계정보는 재무분석의 근간이 되는데, 이는 전략적
대안들을 평가하는 과정의 한 국면이다. 재무적으로 적정한 이익을 산출해 내지 못하는 전
략은 적절한 전략이 될 수 없다.
수립된 전략을 전 조직구성원들에게 알리는 두 번째 단계에서 회계보고서는 전략을 조직
전체에 의사 소통시키는 중요한 수단가운데 하나이다. 회계시스템에서 보고하는 것은 조직
구성원들이 관심을 갖게 될 것이다. 그러므로 채택된 전략을 성공적으로 이끌 수 있는 결정
적인 요인들에 관심을 집중시키도록 유도하는 회계보고서야말로 훌륭한 보고서이다.
세 번째 단계에서 특정 전술은 전체전략을 보조하는 쪽으로 개발되어 져야하며 완성될
때까지 이행되어져야 한다. 회계정보에 기반을 둔 재무분석은 어떠한 전술프로그램이 전략
적 목표를 달성시키는 데 가장 효과적인 것인지를 결정하는 주요요소 가운데 하나이다.
마지막으로 네 번째 단계에서 경영자나 사업단위의 업적을 감시하는 데에는 부분적으로
회계정보에 의존하게 된다. 업적평가의 한 기준을 제공하는데 있어서 표준원가, 비용예산,
그리고 연차이익계획의 역할은 전세계 모든 기업에 잘 수용되어져 있다. 이러한 수단이 최
대로 활용되려면 전략적 감각이 업적평가의 수단 속에 명시적으로 채택되어져야 한다.
이상에서 이야기한 바와 같이 원가정보는 전략적 관점에서 볼 때 경영관리순환과정의 각
단계에서 중요한 역할을 담당하게 된다. 이런 맥락에서 전략적 원가관리란 전략적 순환과정
에서의 원가정보의 관리적 사용으로 정의 내릴 수 있다.
상이한 조직은 상이한 전략을 지니고 있다. 마찬가지로 상이한 조직은 그들에게 적합한
전략을 보조할 상이한 원가관리시스템을 가져야 한다. 가령 한 기업의 전략이 특정제품을
가장 저렴한 원가로 생산하는 생산자가 되는 것이라면 원가관리시스템은 생산 및 기타 원가
의 절감을 성취시키는데 도움을 줄 수 있게 설계되어져야 한다. 반대로 제품차별화를 달성
하는 것이라면 원가관리시스템은 설계혁신 및 변동을 지원함으로써 제품차별화전략에 기여
할 수 있다. 또한 원가관리제도가 연구개발활동을 억제하기보다는 장려하는 방향으로 마련
됨으로써 제품차별화전략을 효과적으로 수행하게 할 수 있다.
관리회계가 전략적 기능에 적합하려면 보다 혁신적이고 능동적이어야 한다. 전략적 원가
회계의 한 가지 특이한 점은 조직환경에 대한 정보를 수집하는 등 주로 외부적인데에 그 초
점을 두고 있다. 이는 주로 내적인데에 초점을 두고 있지 많은 전통적 관리회계기법과는 대
조된다. 합목적적인 외부정보로는 고객수요의 변화, 기술적 변화, 물적 환경의 고려, 새로
운 정부규제, 산업벤취마킹 그리고 경쟁자의 행동 등에 관한 정보가 있다.
경영학문헌에서 Porter는 전략적 의사결정과 관련하여 특히 두 가지 유형의 관리회계
정보를 강조하였다. 첫째는 제품의 특성을 고려한 제품원가계산이고, 둘째는 경쟁기업에 대
한 원가우위를 지속적으로 유지함에 필요한 분석 및 보고서를 작성하는 것이다. 그런데 기
존의 관리회계는 첫 번째 유형의 정보를 제공하는데 큰 관심을 가지고 있었고, 두 번째 유
형의 정보제공은 등한시하였다. 따라서 기존의 관리회계는 기업 내에서의 여러 가지 제품들
중에서 보다 수익성이 있는 제품을 찾아내고자 하는 목적에는 부합할지 모르나, 동일산업에
는 한 기업이 어떻게 하면 보다 효과적으로 타기업과 경쟁할 수 있는지에 관한 정보를 제공
해 주지 못하고 있었다. 반면에 전략적 원가관리의 특징은 경쟁우위를 확보·유지하기 위한
전략을 개발하는데 어떻게 원가자료를 사용할 것인가에 있다. 즉 기업의 '가치사슬' 분석을
통한 전략적 원가관리는 기업이 보다 효과적으로 수행할 수 있는 가치사슬을 발견하며, 기
업의 경쟁력을 제고시키고자 하는 것이다. 여기서 가치사슬이란 원재료의 구입으로부터 최
종제품을 고객의 손에 넘겨주기까지 서로 연결된 가치창출활동군을 의미한다.
기존의 관리회계는 부가가치관점에서는 그 관심이 원재료의 구매에서 출발하여 제품의
판매에서 종료되었으며, 주로 기업내부에 초점을 두었다. 즉 기존관리회계의 중요한 관점은
구입과 판매간의 가치차이를 어떻게 하면 크게 만들 수 있느냐는 것이다. 반면에 가치사슬
의 분석에 의해서 수행되는 전략적 원가관리는 부가가치방식에 의해서 제시되는 것과는 다
르다. 이러한 전략적 원가관리의 기법은 다음과 같이 네 가지 단계를 거쳐서 수행된다.
첫째, 기업이 속한 산업의 전반적인 가치사슬을 확인하여 분석한다.
둘째, 기업의 가치사슬을 확인하여 분석한다.
셋째, 기업이 보다 효과적으로 경영할 수 있는 위치를 가치사슬상에서 발견한다.
마지막으로, 기업이 선택한 전략에 따라서 기업의 가치사슬을 재구축한다.
시장에서 효과적으로 경쟁하기 위한 방법으로 기업은 원가우위전략이나 차별화전략을 사
용할 수 있다. 원가우위전략은 경쟁자보다 낮은 원가로 제품을 제공함으로써 달성할 수 있
다. 낮은 원가를 성취할 수 있는 방법으로는 첫째로 생산에 있어서 규모의 경제, 둘째로 학
습곡선의 효과, 셋째로 엄격한 원가통제 그리고 연구개발, 서비스, 판매인력, 광고 등의 분
야에서 원가절감 등이 있다. 원가우위전략을 사용하고 있는 예로는 Texas
Instruments의 가전제품들을 들 수 있다.
차별화전략의 중요한 초점은 소비자가 독특한 것으로 인식하는 어떤 것을 창조하는 것이
다. 제품의 독특성은 상표충성도와 같은 접근방법을 통하여 성취된다. 차별화전략을 사용하
고 있는 예로는 Coca Cola의 청량음료, IBM의 컴퓨터 등을 들 수 있다.
원가동인은 원가를 발생시키는 원인을 말한다. 원가동인분석을 토대로 원가형태에 대한
이해를 증진시켜 특정한 상황에서 작업수행상 필요한 일련의 원가동인들의 복잡한 상호작용
을 이해함으로써 기업의 전략적 위치설정에 바람직한 방향을 제시하여 준다. 이러한 원가동
인으로서 Shank와 Govindarajin은 구조적 원가동인, 실행적 원가동인, 그리고 기본적
인 원가동인으로 구분하였다.
구조적 원가동인은 경제적인 구조에 대한 기업의 선택에 의해서 결정된다. 여기서는 다
섯 가지의 전략적인 선택이 있다.
첫째, 생산, 연구개발, 마케팅자원에 대한 투자를 어느 정도 규모로 할 것인가?
둘째, 기업의 수직적 또는 수평적인 통합을 어느 정도로 할 것인가?
셋째, 기업이 현재 수행하고 있는 과업을 과거에 얼마나 많이 수행해 본 경험이 있는
가?
넷째, 가치사슬의 각 단계에서 어떤 프로세스 기술을 사용할 것인가?
다섯째, 고객에게 제품 및 서비스를 어느 정도 다양하게 제공할 것인가?
실행적 원가동인은 얼마나 성공적으로 실행하였느냐에 따라 기업의 원가포지션이 결정되
는 것이다. 실행적 원가동인은 구조적 원가동인과는 달리 기업성과와 같은 방향으로 움직인
다. 즉 구조적 원가동인에서 많은 것이 항상 좋은 것은 아니지만 실행적 원가동인에서는 많
은 것이 항상 좋다. 이러한 실행적 원가동인에는 다음과 같은 요소들이 포함된다.
첫째, 종업원들이 지속적인 개선에 헌신하는가?
둘째, 종업원들이 총체적인 품질관리에 헌신하는가?
셋째, 최대한으로 설비를 이용할 수 있는 공장규모는 어느 정도인가?
넷째, 공장배치가 얼마나 효울적인가?
다섯째, 제품의 설계가 얼마나 효율적인가?
여섯째, 기업의 가치사슬에 따라 고객 혹은 공급자와 연계가 이루어져 있는가?
마지막으로 기본적 원가동인은 어떤 요소들이 포함되어져야 하는지 일치된 견해가 없다.
다만 전략적인 관점에서 원가행태를 보려는 사람들은 산출물의 크기만으로는 원가행태의 모
든 측면을 밝혀 낼 수 없다고 한다. 기본적 원가동인에는 어떤 항목들이 포함되는지 간에
핵심적인 아이디어는 다음과 같다.
첫째, 보다 폭넓은 토대로서 가치사슬을 보아야 한다.
둘째, 조업도만으로는 원가행태를 설명하는데 충분하지 못한다.
셋째, 전략적 의미에서 보다 유용한 것은 기업의 경쟁적인 지위를 결정하는 구조적 선택
및 실행적인 기술에 관한 원가위치를 설명하는 것이다.
넷째, 모든 전략적인 동인들이 항상 동등한 중요성을 갖는 것은 아니지만 몇 가지는 모
든 경우에 있어서 상당한 중요성을 갖는다.
다섯째, 각 원가동인별로 독특한 원가분석을 토대로 기업의 위치를 이해하는데 결정적이
다.
마지막으로, 가치사슬에서의 상이한 활동은 상이한 원가동인에 의해서 영향을 받는다.
따라서 각 활동별로 원가동인을 파악해야 한다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}5. 투자안 평가
오늘날의 기업은 국내외 경쟁기업들과 치열한 생존경쟁에 처해 있으며, 이에 대처하는
하나의 방법으로 생산자동화시스템을 도입하고 있다. 자동화시스템을 도입하는 것은 고객의
욕구에 충실한 제품을 값싸게 생산하여 소비자에게 적시에 전달하고자하는 목표를 달성하기
위한 것이지만, 이것은 또한 현재 제기되고 있는 관리 및 원가회계시스템 문제점의 중요한
원인이 되기도 한다. 즉 생산자동화설비의 투자와 관련하여 원가계산상의 문제, 업적평가의
문제, 그리고 투자안 평가의 문제 등이 제기되었다. 여기서는 투자안 평가문제 관하여 집중
적으로 논의하고자 한다.
오늘날의 제조환경에서 자동화란 곧 기업의 경쟁력을 결정하는 중요한 요소가운데 하나
라고 할 수 있다. 그러나 CAD/CAM, FMS, CIM등으로 일컬어지는 자동화시스템을 도
입하는 데에는 엄청난 투자자금이 필요할 뿐만 아니라 투자자금의 회수기간도 더욱 장기화
되고, 그에 따른 위험도 더욱 커졌다고 할 수 있다. 비교적 부분적인 소규모 투자가 이루어
져 왔던 과거와는 달리 새로운 제조환경에서는 투자영역, 시기, 불확실성 등에 있어 많은
변화를 가져왔기 때문에 전통적인 자본예산의 재평가가 요구되었다.
오늘날의 치열한 경쟁환경에서 기업이 생존하기 위해서는 투자가 이루어져야 한다. 예를
들어 경쟁기업에서 자동화설비에 투자하기로 결정한 반면에 우리기업에서는 투자안을 기각
하였다고 하자. 이때 설비투자를 하지 않은 기업은 기업경쟁력의 현상유지가 가능한 것이
아니라 장기적으로 경쟁력상실로 나타나게 될 것이다. 이것이 바로 기준선의 이동이다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}6. 균형잡힌 성과기록표
최근 많은 기업의 경영자들은 투자수익률이나 주당 순이익과 같은 전통적인 재무회계측
정치들이 특히 오늘날과 같이 변화된 기업환경하에서는 조직구성원들의 행태를 조직목표와
일치하는 방향으로 이끌어 내지 못하고 있다도 느끼고 있다. 따라서 기업의 일각에서는 재
무적인 측정치들은 무시하고 사이클타임이나 불량률과 같은 비재무적 측정치들에 치중해야
한다는 주장도 나오고 있다.
그러나 경영자들은 재무적 측정치들과 비재무적 측정치들을 놓고 반드시 양자중 하나를
선택해야 하는 것만은 아니다. 오히려 많은 경영자들은 재무적인 측정치들과 비재무적인 측
정치들이 균형있게 제시되어지기를 바라고 있고, 또한 업적평가에 양자를 균형있게 사용하
고 있다.
소위 균형잡힌 성과기록표는 Kaplan과 Norton에 의해 처음 제안되었다. 그들은 성과기록
면에서 선도적인 위치에 있는 미국내 12개 기업체들을 놓고 1년간 연구프로젝트를 진행시켰
는데, 여기서 균형잡힌 성과기록표를 고안하였다. 균형잡힌 성과기록표는 고위경영층에게
사업을 평가하는데 신속하고도 종합적인 시각을 갖게 해 주는 일련의 측정치들고 구성되어
있다. 균형잡힌 성과기록표를 구성하고 있는 측정치들은 크게 네 개의 관점으로 세분될 수
있는데, 재무적인 관점, 고객의 관점, 기업내부의 관점, 그리고 혁신 및 학습의 관점이다.
상이한 관점으로부터 업적정보를 제공해 주는 균형잡힌 성과기록표는 성과측정치를 다양
하게 사용하면서도 또한 사용되는 측정치들의 숫자를 제한함으로써 정보의 과다공급사태를
미연에 방지하고 있다. 서오가기록표의 또 다른 장점은 전체최적화에는 오히려 장애를 가져
다줄 수 있는 부분최적화를 제시시키는데 있다.
이하에서는 균형잡힌 성과기록표를 구성하고 있는 세부관점에 대해서 하나씩 보다 자세
히 알아보도록 하겠다.
(1) 고객의 관점 : 고객들은 우리회사를 어떻게 보는가?
오늘날 많은 기업들은 고객에게 초점을 맞추고 전사적인 밋숀을 지니고 있다. 가령 "고
객들에게 가치를 전달하는데 있어서 일등이 되자"라는 구호가 이러한 밋숀을 잘 반영해 주
는 문구이다. 철저히 고객의 입장에서 보았을 때 기업활동은 어떻게 수행되어야 하겠는가
하는 것이 최고경영층의 최대관심사라 할 수 있다. 균형잡힌 성과기록표에서는 고객들이 실
질적으로 관심을 갖는 요인들을 담아서 구체적인 측정치로 표현하고 있다. 고객의 관점에서
측정치들은 크게 ① 시간, ② 품질, ③ 성과 및 서비스 그리고 ④ 원가의 네 범주로 세분될
수 있다.
구체적으로 우선 시간에 대한 측정치로는 리드타임을 들 수 있다. 리드타임은 기업이 고
객들의 욕구를 충족시키는데 필요로 하는 시간으로 정의된다. 기존제품에 대한 리드타임은
기업이 고객으로부터 주문을 받은 시각으로부터 실제로 해당 고객에게 제품이나 서비스를
제공하는 시각까지의 시간으로 측정될 수 있다. 신제품에 대한 리드타임은 시장에 내놓기까
지의 기간, 즉 제품정의단계로부터 첫 출시까지 걸리는 시간을 의미한다. 품질이란 고객들
에 의해 인식, 측정된 구입제품의 결함수준을 말한다. 적시인도도 품질의 한 측정치가 될
수 있다. 성과 및 서비스 항목은 한 기업의 제품이나 서비스가 고객들에게 가치를 창출시켜
주는데 얼마나 기여하고 있는가로 측정된다.
시간, 품질, 그리고 성과 및 서비스에 관한 측정치에 부가해서 기업들은 제품의 원가에
대해서도 여전히 민감해야 한다. 고객들은 가격을 단지 원가구성의 한 요소로 간주한다. 가
격외에 공급자와 관련해서 발생되는 원가는 주문행위, 대금지급, 자재의 수령·점검·저장,
그리고 부정확한 배달로 인한 일정차질비용 등 다양한다. 따라서 고객의 입장에서 우수한
공급자란 전혀 불량품이 없는 제품을 정확하게 필요한 시간에 맞춰서 직접 생산공정에까지
배달해 주는 업체이며, 또한 자재주문, 대급지급, 자재수령·저장 등과 관련된 관리적 잡무
를 극소화시켜주는 업체이다.
(2) 기업내적 관점: 우리회사는 무엇에서 탁월해야 하는가?
고객중심적인 측정치들이 중요하긴 하지만 이들 측정치는 기업이 고객들의 기대에 부응
하기 위해서 내적으로 무엇을 해야 하는가라는 측면을 측정할 수 있는 측정치들로 전환되어
야 한다. 결국 고객의 관점에서 본 탁월한 성과는 조직전반에 걸쳐 일어나는 제반 프로세
스, 의사결정, 그리고 행동으로부터 나타난다. 따라서 경영자들은 고객의 욕구를 충족시켜
줄 수 있는 중요한 내적 운영활동에 관심을 집중시킬 필요가 있다. 균형잡힌 성과기록표의
두 번째 부분은 바로 경영자에게 기업내적측면을 보여주기 위한 것이다.
균형잡힌 성과기록표에서의 내적측정치들은 고객의 만족에 가장 큰 영향을 가져다 주는
기업 프로세스들로부터 나와야 한다. 예를 들면 사이클 타임, 품질, 구성원의 기량, 생산성
등에 영향을 주는 요인들로부터 나와야 한다. 기업들은 또한 시장에서의 선도력을 보장받는
데 필수적인 결정적 기술과 같은 그들 기업의 핵심능력을 파악해서 측정하려고 노력해야 한
다. 기업들은 무슨 프로세스에서 그리고 무슨 능력에서 그들이 탁월해야 하는지를 결정해야
하며, 탁월해야 하는 각 프로세스와 능력에 대한 측정치를 마련해야 한다.
한 기업의 경영층은 초정밀 기술능력이 자사의 시장지위에 결정적인 요소라고 판단했다.
그들은 또한 제조의 탁월성, 설계의 생산성, 그리고 신제품의 도입에 초점을 맞추어야 한다
고 작성했다. 그리고 이 회사는 이들 네 가지 기업내부의 목표 하나 하나에 대해서 운영가
능한 측정치들을 개발하였다. 즉 사이클 타임, 품질, 생산성 그리고 원가에 대한 목적을 달
성하기 위해서 경영자들은 종업원들의 행동에 의해 영향을 받게 되는 측정치들을 고안하였
다. 많은 행동이 부서 및 작업장 수준에서 이루어지기 때문에 경영자들은 사이클 타임, 품
질, 생산성, 원가에 관한 전반적인 측정치들을 부문차원의 측정치들로 세분화할 필요가 있
다. 그렇게 함으로써 기업은 측정치들을 활용하여 명실공히 주요 내적과정 및 능력에 관한
최고경영층의 판단을 전반적인 기업목표에 영향을 미치는 개인들의 행동에 연계시킬 수 있
게 된다. 이러한 연계는 조직의 하위층에 있는 근로자들로 하여금 그들의 제반행동과 의사
결정 그리고 개선활동에 대해서 기업조직 전체의 사명에 공헌해야 한다는 명백한 목적을 갖
게 보장해 준다.
(3) 혁신과 학습의 관점 : 우리회사는 계속해서 가치를 향상시키고 창출해 낼 수 있는
가?
균형잡힌 성과기록표상에 있는 고객중심적 측정치들과 기업내적과정에 관한 측정치들은
기업이 경쟁에서 성공을 거두기 위하여 고려해야할 가장 중요한 변수들을 식별해준다. 그러
나 성공을 위한 목적들은 계속 변한다. 격심해져 가는 범세계적 경쟁은 기업들로 하여금 기
존의 제품들에 대해서는 끊임없이 개선시킬 것을 요구하고 있으며, 또한 확장여력을 활용해
서 전혀 새로운 제품들을 개발·소개할 능력을 갖출 것을 요구하고 있다.
혁신하고 개선하며 학습하는 기업의 능력은 바로 그 기업의 가치와 직결된다. 즉 기업은
신제품들을 시장에 내놓고, 고객들에게 좀 더 많은 가치를 창출해 주며, 그리고 운영능률을
지속적으로 향상시킬 수 있는 능력을 통해서만 비로소 새로운 시장에 진입하여 수익과 이익
을 증가시킬 수 있으며 성장해서 결국 주주의 부를 증대시킬 수 있게 된다.
한 기업의 혁신에 관한 측정치들은 그 기업의 미래 매출액의 상당부분을 차지할 것이라
고 기대되는 제품들인 표준제품들을 신속하게 개발하여 시장에 내놓을 능력에 초점을 맞추
고 있다. 제조활동 개선에 관한 측정치는 신제품에 초점을 맞추고 있는데, 그 목적은 기존
제품들의 제조활동을 향상시키는 것이라기 보다는 신제품 제조활동에서의 안정성을 성취하
는데 있다. 다른 많은 기업들과 마찬가지로 이 기업은 신제품의 매출액비율은 혁신 및 향상
에 관한 여러 측정치들 중의 하나로 사용한다. 만약 신제품 매출액이 감소하는 추세를 보이
고 있다면 경영자들은 그러한 문제들이 신제품설계에서 발생했는지 아니면 신제품의 출시에
서 나타났는지를 조사할 수 있다.
(4) 재무적 관점 : 우리회사는 주주들에게 어떻게 보일까?
재무적 성과측정치들은 기업의 전략과 실천 그리고 집행이 손익계산서의 맨 밑줄인 이익
수치의 향상에 기여하고 있는지의 여부를 나타낸다. 전형적인 재무적 목적은 수익성과 성장
그리고 주주의 부와 관련되어 있다. 어떤 기업은 그 기업의 재무적 목적을 생존과 성공 그
리고 번영하는 것이라고 간략하게 표현했다. 생존은 현금흐름으로 측정했고, 성공은 분기별
매출액신장과 사업부별 영업이익으로 그리고 번영은 부문별 시장점유율의 증가와 자본수익
률로 측정했다.
고객만족도, 기업의 내적성과, 그리고 혁신 및 향상에 대한 측정치들은 세계에 대한 기
업의 특성 시각과 주요 성공요인들에 관한 기업의 독특한 관점으로부터 도출된 것이다. 그
러나 그러한 시각이 반드시 올바른 것만은 아니다. 훌륭한 측정치들의 집합으로 꾸며진 균
형잡힌 성과기록표라할지라도 항상 승리하는 전략을 담아내는 것은 아니다. 균형잡힌 성과
기록표는 단지 기업의 전략을 구체적인 측정가능한 목표들로 전환시킬 수 있을 뿐이다. 만
약 성과기록표에서 측정된 운영상의 업적향상을 재무적 업적향상으로 탈바꿈시키는데 실패
했다면 고위경영자들은 그 기업의 전략이나 실행계획을 재검토해야 할 필요가 있다.
기업들은 품질과 반응시간을 향상시킴에 따라 규격에 맞지 않는 제품들을 쌓아 두거나
검수 또는 재작업할 필요가 없어졌을 뿐만 아니라 지연시킨 주문에 대해서는 일정을 다시
짜거나 서두를 필요가 없어지게 한다. 이러한 작업들이 필요없게 되었다는 것은 이들 작업
을 수행하는 사람들의 일부가 더 이상 필요하지 않다는 것을 의미한다. 기업들이 종업원을
해고시키기를 꺼리고 있는 것은 이해할 만 하다. 특히 종업원들은 품질을 향상시켰고 사이
클타임을 감소시켰던 아이디어를 제공한 장본인일 수 있기 때문이다. 해고한다는 것은 지난
날의 개선업적에 대한 대가치고는 형편없는 것이며, 남아있는 작업자들의 사기를 손상시키
므로 더 많이 향상시킬 수 있는 여지를 없애 버린다. 그러나 기업들은 소속근로자 및 소유
설비가 여유조업능력없이 가동되고 있을 때까지 아니면 규모감축의 아픔을 감수하면서 새롭
게 창출되는 여유능력과 관련된 비용들을 제거시킬 때까지 향상이 가져다줄 수 있는 온갖
재무적 이익을 실현시킬 수 없을 것이다.
이상적으로 보면 기업들은 품질, 사이클 타임, 예상 리드타임, 인도 그리고 신제춤도입
측면 등에서의 향상이 어떻게 시장점율률의 제고, 영업이익의 향상, 자산회전률의 제고, 또
는 영업비용의 감소 등을 이끌어 낼 수 있는지를 규명해야 한다. 운영과 재무사이에 어떻게
그와 같은 명시적인 연계가 이루어지는지를 터득해야 하는 것이 주어진 과제이다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}7. 제품수명주기원가계산
기업들은 설비나 제품의 제조원가에는 상당한 관심을 갖고 있으면서도 제품판매후의 비
용을 의식적으로 고려하는 경우는 거의 없었다. 그것은 제품판매후에 발생하는 비용의 적절
한 측정이 불가능하다는 면도 있지만 판매후의 비용이 지금처럼 크지 않았기 때문이다. 그
러나 최근에 와서는 환경변화, 즉 시장경제의 격화에 따라 사용자 측이 부담하는 유지·보
전비용, 그리고 페기비용을 포함한 전비용의 절감이 생산자 입장에서 전략적인 중요성을 갖
기에 이르렀다.
일반적으로 제품의 수명주기는 어떤 제품이 판매되기 시작하여 정지될 때가지의 생산,
판매, 수익의 상황을 의미하는 개념과 제품이 제조 또는 구입되어 폐기 처분될 때까지의 상
황을 의미하는 개념으로 나누어진다. 전자에 대해서는 마케팅분야에서 주로 다루어온 사항
으로 관리회계분야에서는 제품포트폴리오관리로써 다루어지고 있다. 이는 제품의 위치를 도
입기, 성장기, 성숙기, 쇠퇴기라는 단계별로 나누어 어떠한 제품믹스전략을 선택하여 기업
의 수지전략을 세울 것인가라는 문제를 다룬다.
원가기획의 중요성이 부각됨에 따라 원가엔지니어의 역할이 그 어느 때보다 중요시되고
있다. 제품기획단계, 제품설계단계, 그리고 제조단계 등의 제품 수명주기 각 단계에서 원가
엔지니어의 역할을 살펴보면 다음과 같다.
(1) 제품기획단계
제품의 전체 수명주기 가운데 기획단계에서 원가엔지니어는 중요한 원가요소를 추정하
고, 어떤 것이 원가를 발생시키는지를 결정한다. 단기적으로는 아직 프로젝트가 실행되진
않았지만 원가엔지니어가 매출원가와 같은 항목을 결정하게 된다. 원가엔지니어가 조직의
한 부분이 될 때 원가엔지니어의 진실성이 강화된다. 왜냐하면 원가엔지니어의 업무는 제조
활동을 엔지니어링의 목표에 일치시키는데 기여하는 것이기 때문이다. 따라서 기획하고 있
는 제품의 재무적인 타당성을 측정하는 것은 대개 원가엔지니어에 의해 결정된다.
(2) 제품설계단계
설계단계에서 원가엔지니어의 역할은 기획단계에서 추정된 추정치들을 개선, 수정하고
감시하는 것이다. 이러한 활동의 목표는 원가를 설계하는 것이라고 할 수 있다. 여기서 원
가엔지니어의 활동은 부품의 원가를 결정하는 구매활동과 제조방법을 최적화하기 위한 생산
엔지니어링, 그리고 고객이 요구하는 가격수준내에서 제품을 고객의 욕구에 일치시키는 품
질보증활동 등과 밀접하게 이루어져야 한다. 이러한 과정에서 원가엔지니어는 제품설계 사
무실에 위치해 있어야 하는데, 원칙적으로는 원가엔지니어가 활동중심점 어디든지 위치할
수 있어야 한다. 원가목표에 도달하게 되면 지금까지의 설계작업을 멈추고 그밖에 다른 활
동들에 노력을 쏟아야 한다. 원가엔지니어가 이러한 활동들을 수행하기 위하여 사용하는
주요 도구는 일련의 컴퓨터 프로그램이다. 여기에는 현행 원가 요소와 단위당 생산원가, 그
리고 매출원가에 관한 자료뿐만 아니라 그에 대한 허용오차 등도 포함되어 있다. 또한 이
프로그램에는 원가동인과 목표를 달성하기 위한 진행과정에 대한 자료도 수록 되어있다.
(3) 제조단계
제조단계에서는 지금까지의 제품기획과 설계단계에서의 결과를 실행하고 이를 통제하는
단계이다. 실제시간과 원가는 목표와 비교하고 감시되어야 하며, 중요한 차이가 발생한다면
적절한 수정조치가 취해져야 한다. 그러나 실제적으로는 원가요소를 감시하는 것으로도 충
분하다고 볼 수 있으므로 원가엔지니어는 필요한 수정조치를 결정하고, 원가목표를 달성하
는데 주력하여야 할 것이다.
원가엔지니어는 엔지니어링, 생산엔지니어링, 추정 혹은 이를 결합한 지식들을 가지고
있어야 한다. 물론 관리회계에 대한 이론적, 실무적인 지식 그리고 컴퓨터에 대한 지식을
가지고 있어야 함은 당연하다. 결국 원가엔지니어는 조직의 생산성을 향상시키기 위한 다방
면의 역할을 담당해야 한다고 할 수 있다.
Burstein에 의하면 판매단계를 경계로 생산자와 사용자 쌍방에서 발생하는 원가의 상
충관계를 중심으로 제품수명주기원가를 다룰 필요가 있다고 한다. 그것은 사용자 입장에서
취득비용은 싸지만 그 후의 사용, 보수, 수선, 처분 등에 드는 비용이 비싼 제품과 취득비
용은 비싸지만 그후에 드는 비용이 싼 제품과는 비교문제가 생기기 때문이다. 이에 따라 생
산자는 어떻게 자사제품의 사용자비용이나 페기비용을 포함한 모든 수명주기원가를 최소화
할 것인가 또한 그러한 비용이 어느 정도 투자액회수로 이어질 것인가의 문제를 고려하게
된다.
최근의 경쟁격화로 인한 생산자비용의 적용범위 확대는 생산자와 사용자의 상충관계를
명확히 할 수 없게 하고 있다. 다시 말하면 제품의 품질보증기간 설정 또는 아프터 서비스
의 철저와 같은 과거와는 다른 판매후의 제품보증 비용의 증가는 생산자 측이 부담하는 비
용을 증가시키고 있기 때문에 사용자 측의 운영·보수비용곡선 자체를 낮추고 초기자본투자
액 곡선을 높이는 결과를 가져와 최적의 제품수명주기원가를 이동시켜가고 있다.
결국 사용자부담의 비용의 일부가 생산자부담비용으로 전환되어 생산자의 제품수명주기
원가계산에 의한 제품설계단계에서 목표원가의 중요성을 고조시키는 결과임을 보여주는 것
이라 할 수 있다.
{{원가관리방식의 변화
{{}}
}}8. 일본의 원가관리
국가주도형의 관리회계보급에 힘입어 일본의 기업들은 기업관리의 근대화와 경쟁력을 강
화시켜 나갔지만 1973년 오일쇼크를 계기로 새로운 국면에 처하게 되었다. 오일쇼크는 석
유관련 제품의 급격한 가격상승을 불러일으키고, 이에 따라 고인플레가 진행됨과 동시에 수
요가 침체되어 기업은 감량경영을 통해 난관을 극복하지 않으면 안되게 되었다. 이러한 상
황에서 기업은 구조적인 경영개선과 합리화를 도모하면서 국제경쟁력을 강화하기 위해 정부
지원하에 근대적 관리회계의 정착을 도모함과 동시에 이를 일본의 현실에 합치되도록 끊임
없이 노력하였다. 즉 일본의 관리회계는 오일쇼크 이전의 정부주도형 관리회계보급에서 오
일쇼크 이후의 민간주도형 관리회계의 응용으로 변환된 것이다. 오일쇼크를 무난히 극복한
일본기업들의 자부심은 오늘날의 일본적 관리회계시스템을 낳는 원동력이 되었다고 하겠다.
그러나 1985년 플라자 합의에 의한 가격절상 그리고 1989년 거품경제의 붕괴와 1993
년 가격의 재절상은 또 다른 시련을 가져오고, 이러한 환경요인은 일본적 관리회계의 새로
운 패러다임을 창출하는 계기가 되었지만, 일본기업의 경쟁력 향상노력은 관리회계에 국한
시킬 수 없는 현장관리에 그 원동력을 찾을 필요가 없다.
미국에서는 회계기법에 의한 일정의 통제가 가능하다는 전제에서 회계의 유용성을 긍정
적으로 평가하는 경향이 강하다. 그러나 일본기업에서는 표준원가계산 등의 관리회계기법을
사용한다는 측면에서는 같지만 JIT나 소집단활동 또는 지속적 개선활동에 의해 원가를 발
생시키고 있는 원류시점에서 품질향상을 저해하는 요인을 제거한다는 원류관리지향의 경향
이 강하다.
오늘날과 같은 고객가치관의 다양화현상은 제품수명주기를 단축시키고, 이에 따라 신제
품의 개발 그리고 이를 위한 기획, 설계단계에서의 원가관리의 의의가 중요시되고 있다. 이
와는 반대로 공장자동화의 진전은 전통적으로 기업의 원가관리수단으로서 사용되어 오던 표
준원가계산의 원가관리상의 의의를 점점 저하시켜가고 있다. 이는 표준원가계산의 적용영역
인 제조과정에서 작업자를 대신하여 산업용 로봇이 사용됨에 따라 표준원가가 작업능률향상
의 수단으로서 그 역할이 감소되었기 때문이다. 그러나 급격한 기술혁신이나 생산공정의 변
경에 따라 표준원가계산적용의 전제인 "생산조건의 안정성"이 더 이상 유지될 수 없게된 것
또한 표준원가의 역할감소를 가져온 또 하나의 요인이 되고 있다.
이러한 환경변화는 일본기업들로 하여금 종래와는 달리 생산의 상류단계에서 원가절감을
도모하는 새로운 원가관리기법을 모색하게 하였으며, 그 결과 제품의 양산단계(제조단계)에
서의 원가관리기법인 원가개선 및 원가유지와 더불어 제품의 기획 및 개발단계에서의 목표
원가기법이 새로운 원가관리기법으로 대두하게 되었다. 목표원가(원가기획)는 제품의 모델
라이프를 기획 및 개발단계와 제조단계로 나누는 경우 제품의 기획 및 개발단계에 있어서의
원가절감기법이다. 한편 원가개선은 제품의 양산단계(제조단계)에 있어서의 원가절감기법이
며, 원가유지는 전기말까지 달성한 원가수준을 금기의 표준원가로 하여 최소한 이 표준치를
금기의 실제원가가 넘지 않도록 유지하는 원가관리기법이다.
목표원가의 단계는 다음과 같은 몇 단계로 구분될 수 있다.
(1) 제 1 단계 : 개별 신제품 수명주기계획
개별 신제품 수명주기계획은 차종별 담당책임자가 각 차종의 수명주기를 계획하고, 그
차종에 관한 설계·생산준비의 인적능력, 신규설비, 개발비 등의 소요비용을 견적하여 차종
별 모델수명에 관한 이익계획안을 수립하는 과정이다.
(2) 제 2 단계 : 중장기 이익계획과 종합신제품 계획
중장기이익계획은 향후 3년에서 5년에 걸친 전사적인 기별이익계획과 자금계획을 세우
는 계획이다. 이러한 3∼5년의 이익을 설정하는 과정에서 개별제품라인의 모델수명에 대한
이익목표로 설정되고 또한 경영의 기본구조를 결정하는 각종 개별구조계획이 이익계획과 자
금계획의 관점에서 상호 조정된다. 개별구조계획으로서는 차종별 신제품개발계획이나 판매
계획, 설비투자계획, 인적자원계획, 자금조달계획 등이 있다. 한편 종합신제품계획은 차종
별로 '개별 신제품 수명주기계획'이 장기이익계획의 과정에서 종합 조정된 것이다. 그것은
각 차종의 모델수명을 연도별로 할당하여 각 차별 모델체인지나 마이너 체인지 등을 전차종
에 대해 종합한 것이다.
(3) 제 3 단계 : 상품기획
상품기획은 상품기획실이 시장조사를 실시하여 ① 소비자동향 파악, ② 시장에서 경합하
는 타사동향분석, ③ 시장품질상의 문제점분석 등을 검토하고 신제품이나 모델 체인지, 마
이너 체인지의 목표 또는 내용을 계획하는 기획활동이다. 작성된 계획서는 제품기획실의
'상품기획서'로서 제출된다.
(4) 제 4 단계 : 제품기획구상과 개발제안
제품기획구상은 제품기획실의 각 차종 담당책임자가 제품기획실의 시장조사 결과에 의한
상품기획 요망과 책임자 자신의 조사에 의한 소비자 동향, 시장경합성, 시장품질문제를 고
려하여 기술개발의 성과를 검토한 뒤에 신차의 기본구상을 구체화하는 과정이다. 기본구상
에는 차량의 사명, 상품성, 스타일, 보디형식, 엔진 등의 주요기능 또는 크기의 결정이 포
함된다. 개발제안은 담당책임자가 디자인부, 설계부, 기술관리부 등의 협력을 얻어 정리한
신차구상으로서 제품기획구상의 결과이다.
(5) 제 5 단계 : 제품상세계획과 개발지시서
제품상세계획은 개발기본구상의 결과로서 작성된 '개발제안'을 보다 상세히 조사 파악한
계획이다. 이 계획에는 차량의 스타일, 디자인 계획, 엔진·구동 등의 각 기능마다의 구조
및 형태의 계획 또는 차량당 목표원가를 입안하는 작업이 포함된다. 개발지시서는 개발상세
계획의 결과로서 최고경영자가 주최하는 기술기능회의에서 승인된다. 다만 차량당 목표원가
는 개발지시서의 작성이전에 최고경영층 주최의 원가기능회의에서 승인된다. 이 단계는 양
산개시, 판매개시의 30개월 전의과정이다.
(6) 제 6 단계 : 목표원가의 설정
전 단계에서 설정된 차량목표원가는 차종의 모델수명기간내에 목표이익을 달성한다는 관
점에서 기획된 달성되어야 할 차량당 원가목표이다. 목표원가는 다음의 식 가운데에서 설정
된다.
목표원가 = 목표판매가격 - 목표영업이익
목표원가 = 목표판매가격 × ( 1 - 목표매출이익률)
(7) 제 7 단계 : 목표원가의 비목별·기능별 분해
차량 한 대분의 합계로 설정된 목표원가를 제품기획실의 담당책임자 주도하에 비목별·
기능별로 배분한다. 기능별분해는 차량구조에 의한 기능별 목표원가의 배분을 말한다. 설계
각 부분의 기능별 배분은 다음과 같다.
엔진설계부 ………………… 엔진기능
구동설계부 ………………… 구동기능
샤시설계부 ………………… 샤시기능
보디설계부 ………………… 보디기능
내장설계부 ………………… 내장기능
전자기술부 ………………… 전자기술기능
(8) 제 8 단계 : 목표원가의 부품별 분해
설계부는 제품기획실에서 할당된 기능별 목표원가를 부품별로 분해한다. 다시 말하면 각
설계부는 각 부문이 담당하는 기능에 대해 우선 부분별로 분해한 다음 이를 보다 상세히 부
품별로 분해한다. 부품별 목표원가설정단위는 구입부품에 대해서는 구입단위로, 내장부품에
대해서는 각 공장이 제작하는 부품의 최소단위로 설정된다.
(9) 제 9 단계 : 제품설계
제품설계는 개개의 부품을 설계하는 각 부서가 요구되는 품질을 만족시키면서 부품별 목
표원가를 달성할 수 있도록 도면을 작성하는 것을 말한다. 즉, 목표원가를 도면에서 만들어
내는 '원가에 적합한 설계'가 제품설계의 목적이다. 전사적으로 기획차량의 기능과 원가의
두 가지 목적이 충족되도록 제품을 만들어 내는데 목적이 있다.
(10) 제 10 단계 : 설계단계의 원가견적
설계단계의 원가견적은 기획차량의 제품별, 기능부분별, 부품별로 도면에 따라 '원가테이
블'에 의해 원가를 견적하는 것으로 그 때의 원가구성은 다음 산식과 같은 상세한 견적원가
에 의해 산출된다.
제품원가 = 직접재료비 + 직접경비 + 공장관리비
이때 개발비는 직접경비에 포함된다.
(11) 제 11 단계 : 생산이행계획
생산이행계획은 목표이익과 목표원가를 생산단계에서 달성하기 위한 준비과정이다. 공장
또는 구입처에서 생산설비의 준비가 일정대로 진행되고 있는지를 확인하고 최종적으로는 기
획차량의 판매가격, 부품가격, 재료소비량, 작업시간 등의 표준치를 결정한다.
(12) 제 12 단계 : 원가기획 실적평가
원가기획 실적평가는 신차량이 생산부문에 맡겨지고 제조나 구매활동이 이루어지는 단계
에서 그 실적을 측정하여 원가기획의 결과나 과정을 평가하는 최종단계이다.
원가유지는 현재의 기술, 경영 또는 업무상의 표준원가를 유지하기 위한 활동이다. 구체
적으로는 제품을 구성하는 가격요소와 수량요소에 대해 표준치를 정하여 이 표준치로부터
각 요소가 멀어지지 않도록 하는 관리기법이다. 신제품의 경우는 제품생산시 원가기획상의
목표원가를 실현하는 것이 원가유지라고 할 수 있다.
도요타자동차의 경우 표준원가는 소재별, 부품별 그리고 제품별로 설정되어 그것이 6개
월마다 연 2회 설정되고 있으며, 원가개선에서 언급한 원가절감 목표액을 가미하여 책정된
다. 따라서 기간 중에 소재나 부품 또는 제품수불이나 금월과 차월사이의 수불은 모두 표준
원가에 의해 계산된다. 그러나 기말에는 표준원가와 실제원가 사이의 차액의 조정이 이루어
지지만 이는 단지 법인세법에 따르기 위한 조정에 불과하다.
개념상의 차이는 원가개선시스템은 표준원가이하로 실제원가를 절감시키기 위한 원가절
감시스템이다. 다만 원가절감액의 달성을 통제한다는 의미에서 통제세스템이기도 한다. 또
한 현행의 제조조건을 부단히 변경하여 원가절감을 실행시킨다. 그러나 원가유지는 표준원
가에 대해 실제원가를 합치시키기 위한 통제로 원가유지가 목적이다. 또한 현행의 제조조건
을 변경시키지 않고 유지하는 것이 전제이다.
방법상의 차이는 원가개선시스템에서는 원가의 목표절감액을 매월 설정하여 적용한다.
목표절감액은 목표이익과 예상이익과의 깁을 없애기 위한 원가면의 달성목표이다. 이 목표
절감액을 달성하기 위해 개선활동이 연중 실시된다. 통제기법으로서는 목표절감액과 실제절
감액사이의 원가차이분석을 실시하여 목표절감액이 달성되지 않았을 경우 원인조사를 통해
시정조치를 취한다.
한편, 원가유지에서는 표준원가가 연 1회 또는 반년에 1회로 설정된다. 통제기법으로는
표준원가와 실제원가사이의 원가차이분석을 실시하여 표준원가가 달성되지 않았을 경우 원
인을 조사하여 시정조치를 취한다.
{{
}}목 차
1. 원가관리
2. 활동기준원가계산
3. 품질원가계산
4. 전략적 원가관리
5. 투자안 평가
6. 균형잡힌 성과기록표
7. 제품수명주기원가계산
8. 일본의 원가관리